时间:2020-02-16 作者:胡怡建 (作者单位:上海财经大学)
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摘要:
今年8月1日起,我国“营改增”将在交通运输业和部分现代服务业部分地区试点基础上,进一步推向全国。由局部试点转向全面推进的深化改革,“营改增”将面临深化推进、制度完善和风险防范任务及挑战。
“营改增”的深化推进
我国服务业“营改增”在完成了由地区试点转向全国推行后,从行业分步扩围整体战略规划分析,应遵循先生产性服务业、再生活性服务业,先普通服务业、再特殊服务业原则推进。
(一)生产性服务业。是指处于产业链中间环节,既接受其他产业提供产品和服务,又为其他产业提供服务的服务业。由于在我国现行营业税制下,生产性服务业不但从上游企业外购产品和服务缴纳的增值税和营业税不能抵扣,同时为下游企业提供服务缴纳的营业税在下游企业也不能抵扣,从而导致了生产性服务业与上下游企业之间的重复征税,加重了税收负担。通过服务业“营改增”,不但消除了生产性服务企业重复征税,更为重要的是消除了产业链的重复征税。为此,“营改增”首选生产性服务业,并分三步推进。
1.核心生产性服务业。2012年1月1日起,选择交通运输业和包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服...
今年8月1日起,我国“营改增”将在交通运输业和部分现代服务业部分地区试点基础上,进一步推向全国。由局部试点转向全面推进的深化改革,“营改增”将面临深化推进、制度完善和风险防范任务及挑战。
“营改增”的深化推进
我国服务业“营改增”在完成了由地区试点转向全国推行后,从行业分步扩围整体战略规划分析,应遵循先生产性服务业、再生活性服务业,先普通服务业、再特殊服务业原则推进。
(一)生产性服务业。是指处于产业链中间环节,既接受其他产业提供产品和服务,又为其他产业提供服务的服务业。由于在我国现行营业税制下,生产性服务业不但从上游企业外购产品和服务缴纳的增值税和营业税不能抵扣,同时为下游企业提供服务缴纳的营业税在下游企业也不能抵扣,从而导致了生产性服务业与上下游企业之间的重复征税,加重了税收负担。通过服务业“营改增”,不但消除了生产性服务企业重复征税,更为重要的是消除了产业链的重复征税。为此,“营改增”首选生产性服务业,并分三步推进。
1.核心生产性服务业。2012年1月1日起,选择交通运输业和包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务,以及扩大到广播影视作品的制作、播映、发行等在内的核心生产性服务业实施“营改增”。
2.扩大生产性服务业。2013年,将选择适当时机进一步把铁路运输、邮政通信等生产性服务业的主要业务纳入“营改增”。之所以将铁路运输和邮政通信放在“营改增”由部分地区试点向全国推行后,主要考虑这两个行业具有跨地区经营特点,不宜实行地区试点,而只宜在全国实施。
3.其他生产性服务业。从未来全面推进生产性服务业扩围看,还需要进一步扩大到:农、林、牧、渔服务业;信息传输业中的卫星传输;互联网业中的互联网接入、互联网信息服务;商务服务中的企业管理、法律、知识产权、人力资源服务、安全保护服务;科学研究和技术服务中的科学研究和技术、研究和试验发展、专业技术、科技推广和应用服务业等边缘生产性服务业,从而完成全面推行生产性服务业“营改增”。
(二)生活性服务业。是指处于产业链最终环节,主要是为消费者提供服务的产业或企业。在现行税制下,生活性服务业与生产性服务业的最大差别在于生活性服务业只是从上游企业外购产品和服务发生的增值税和营业税不能抵扣,导致一次性重复征税;而不像生产性服务业从上游企业外购产品和服务发生的增值税和营业税,以及为下游企业提供服务发生的营业税都不能抵扣,从而导致二重或多重重复征税。实行简易征税办法的生活性服务业主要包括:公共交通运输业中的公共电汽车客运、城市轨道交通、出租车客运;住宿业中的旅游饭店、旅馆服务;餐饮业中的正餐、快餐、饮料服务;居民服务业中的洗染服务、理发及美容服务、洗浴服务、保健服务;文化艺术业中的文艺创作与表演、艺术表演场馆服务;体育业中的体育场馆、休闲健身活动服务;娱乐业中的室内娱乐活动、歌舞厅娱乐活动、电子游艺厅娱乐活动、网吧活动、其他室内娱乐活动;游乐园服务;文化、娱乐、体育经纪代理服务。
(三)特殊性服务业。在服务业中除生活性服务业外,有些特殊行业不宜采取正常纳税方法处理。这些行业主要涉及以下二类:
1.金融业。一是金融业是一个混合性产业,一方面作为生产性服务业为企业提供金融服务,另一方面作为生活性服务业为消费者提供金融服务。二是金融业在国际上是一个普遍采取免税的产业,欧共体国家普遍采取对主营业务实行免税,对辅助业务征税。三是金融业相比其他行业,业务相对复杂,征税面临技术性难题。
2.房地产业。一是房地产业也是一个混合性产业,既作为生产性服务业为企业生产经营提供了必要场所,又作为生活性服务业为消费者提供生活居所。二是房地产业作为中间产业与上游建筑业、建材业,以及下游工商业和服务业关联性强,在现行营业税制下重复征税矛盾也较为突出。三是从国际上来看对房地产业也存在纳入增值税范畴和不纳入增值税范围两种处理方法分歧,这对我国房地产业“营改增”制度设计也带来了选择上难以确定的影响。
“营改增”的制度完善
我国现行“营改增”的服务业增值税,在制度设计上不同于工商业增值税,主要体现在区别对待政策、差异化税率结构、较多减免税优惠等方面。虽然适应服务业目前实际,但从长远发展看,还需在全面推行“营改增”基础上,统一和规范增值税制度。
(一)税收政策。现行服务业“营改增”实行了差异化税收政策:一是对于生产性服务业正常征税,来消除生产性服务企业重复征税以及生产性服务产业链重复征税,实行正常纳税的生产性服务业分为一般纳税人和小规模纳税人。二是对于生活性服务业采取简易征税办法,不但简便易行,也有利于稳定消费性服务价格。三是对于处于生产性服务业和生活性服务业之间的金融业和房地产业等特殊性服务业,暂时按简易办法征税。虽然简易办法按征收率征税,不允许进项税抵扣,有其征收管理相对简单易行优点。但由于简易征税存在抵扣链中断、重复征税缺点,比重过高会影响“营改增”消除产业链重复征税的实施效果。据统计,2012年在我国实施“营改增”企业的102.8万户中,小规模企业占79%。从更好发挥“营改增”消除产业链重复征税效果分析,需要通过降低小规模企业认定标准,以及对简易征税行业限制,来控制简易征税企业和纳税规模。
(二)税率结构。从税率角度分析,现行工商业增值税基本税率17%,优惠税率13%,而交通运输业和现代服务业适用6%和11%两档低税率。低税率显然适应服务业抵扣少、增值率高特点,在过渡期内有其必要性。但随着服务业“营改增”全面推行,处于中间环节的生产性服务业税率高低将不再影响产业税负。因为试点企业税率低,下游企业可抵扣少,反之试点企业税率高,下游企业可抵扣多,试点企业纳税仅起到预缴作用。由于税率档次增多,也使得增值税制趋于复杂化。未来随着征税范围扩大,可逐步降低工商业增值税税率,简并税率档次,来进一步实现产业链总体减税。
(三)减免优惠。现行“营改增”制度设计中,保留了较多的减免税优惠项目,主要体现在:一是实行差额征税,对于原先实行营业税差额征税企业,在实行增值税后,仍可在差额征税基础上实行增值税。二是过渡期减免税,原先实行减免税企业,在实行增值税后,仍然可在过渡期内保留减免税优惠。三是制定减免税,包括困难照顾减免税、服务出口免税和零税率、即征即退等多种减免方式。上述减免税意在让试点企业不因税改而增加负担,从而分享税改带来的减税利益。但减免税优惠的制度性缺陷也很明显:一是抵扣中断,因为某个环节实行减免税会导致增值税抵扣链中断,影响增值税抵扣实施。二是加重产业链税收负担,因为中间环节减免税,虽会减轻本环节税收负担,但会加重产业链税收负担。三是不利于税收中性,部分企业减免税导致企业间或产业间税负不平衡。四是税收流失风险,即征即退政策会使上下游关联企业联手避税,导致税收流失风险。从改革有效性研究分析,虽在“营改增”初期实行上述减免税有其必要性,但从规范增值税的长期发展趋势来看,应大幅度取消生产经营性减免税,将减免税聚焦如教育、医疗、文化、宗教等公共服务项目和农业、民政、福利、技术政策导向等公共服务性质项目。
“营改增”的风险防范
由“营改增”试点向全面推进,关键在于风险控制和防范,包括国家减税风险、财政补贴风险和税务管理风险。
(一)国家减税风险。服务业“营改增”一方面是企业减负,另一方面是国家减税,而且是“十二五”期间最为重要的结构性减税。主要体现在以下几个方面:一是试点企业减税,2012年上海市15.9万户纳入试点企业,减税企业高达90%以上,其中小规模企业普遍性减税,一般纳税人2/3以上的企业减税,总体看是减多增少,呈净减税。二是下游企业减税,虽然试点企业中的一般纳税人减税相对有限,减税效果并不明显,但从产业链看,下游企业减税幅度要远大于试点企业。根据上海相关数据分析,试点企业和下游企业减税大致为1:5,即“营改增”试点企业减1元税,下游企业要减5元税,试点企业和下游企业合计减税占试点企业原应缴营业税的70%左右。由于2012年以来,我国经历了新一轮经济危机冲击考验,无论是经济增长还是财政税收增长都出现了大幅度下滑。财政面临“营改增”结构性减税、经济下滑减税和制度波动减税(主要是由于虚拟经济作用,税收增减波动会大于经济增减波动,当经济膨胀时税收会加速度增长,当经济下滑时税收会加速度下滑)三大减税因素冲击和考验。
(二)财政补贴风险。对“营改增”试点过程中税负增加的企业,由地方财政通过设立专项资金,给予财政补贴,有利于缓解和消化试点企业改革增加的税负,顺利推进改革试点。但财政补贴面临风险主要反映在以下几个方面:一是加重财政负担。由于“营改增”试点作为结构性减税的最为重要举措,具有明显的国家减税、企业减负效应,由于减税规模庞大,给财政带来了一定的压力,如果对“营改增”后税负增加试点企业给予财政补贴,会进一步增加财政支出,从而形成减税和增支两方面压力。二是补贴难以合理。这是因为现行补贴是以试点企业为单位,试点企业增加税收负担的给予补贴,而减轻负担的由企业受益。然而,现实情况是“营改增”对上下游企业产生不同的税收影响,普遍情况是上游试点企业有部分增加税收负担,但下游企业如果是增值税一般纳税人,普遍减轻税收负担。尽管上游服务企业增税,但上下游企业合计减税。本来上下游企业可通过谈判博弈来平衡上下游税收负担,而补贴机制不利于通过谈判博弈来平衡上下游企业税负。三是操作管理困难。要准确认定企业税负增加,在操作管理上也有其难度。因为企业税负增加或减少既有税收制度因素,也有经济变动因素,要区分税负增加是经济性因素还是制度性因素比较困难。因此,补贴只能是权宜之计,随改革推进而逐步取消。
(三)征收管理风险。服务业“营改增”的税收征收管理风险可以分别从发票管理、税务登记、征管衔接和企业避税等方面进行分析控制。一是发票管理风险。绝大多数“营改增”企业,改革前主要缴纳营业税,改革后主要缴纳增值税,由于普通发票管理相对于增值税专用发票管理要宽松一些,“营改增”企业对于增值税有一个适应过程,主要是在进项税抵扣上,容易混淆可抵的和不可抵的项目,从而出现少缴、错缴、漏缴,以及未及时缴纳问题发生。二是税务登记风险。由于试点纳税人具有开具增值税专用发票的优势和享受“营改增”税收优惠政策,引起一些企业跨地区迁移,形成“洼地效应”,税务登记风险由此伴随而生。三是征管衔接风险。由于在目前分税制体系下,中央和地方设立两套税务机构,各司其职,分工合作。随着“营改增”试点向全国范围推进,“营改增”试点工作面临着国地税衔接不畅风险。四是企业避税风险。由于服务业营改增处于试点阶段,一些政策具有不确定性,加上差异化的制度设计,使一些企业利用政策漏洞,通过适用税率、转移业务、不合理定价来实施避税。财
责任编辑 李永佩
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