国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，采取变更其经营地点或经营方式等公开手段，最大限度地减轻国际纳税义务的行为。国际避税的最大特征就是其合法性，更准确地说是非违法性。在研究国际避税问题时，人们经常把转让定价归结为国际避税的一种，如果从严格的概念上来说，由于世界上绝大多数国家法律明确规定转让定价为非法，所以转让定价不是一种避税行为，而是一种逃税行为。不过，由于转让定价是一种最简单易行又不易被发现的逃税方式，在实践中往往与国际避税相伴随，相联系，二者给税收主权国造成的危害都是巨大的，在我国转让定价造成的危害比国际避税的危害还要大，因此我们在研究国际避税问题时，也将重点研究转让定价问题。

跨国纳税人利用国际避税地逃税的方法形形色色，但都脱离不了三种基本模式：第一种是转让定价，即高税国与低税国有联属关系的公司之间，通过对购销货物、提供劳务、转让无形资产以及贷款利率抬高或压低价格，以此实现利润由高税国向低税国的转移，以减少纳税。第二种是在国际避税地开办公司，虚构营业。高税国的公司要想逃避纳税，可以在国际避税地开办一家分公司，总公司与其他国家的一切贸易往来，均通过分公司进行，全部经营利润留在分公司，逃避高税国的税收。第三种是在国际避税地虚构信托财产。高税国的公司还可以在避税地开设一家信托子公司，然后把自己的所得和财产信托给这家子公司。这样，所得财产同原所有人分离，逃避了高税国的税收。

一、在我国的三资企业国际避税的两种主要方式

从避税的规模、范围和危害程度来看，目前我国存在的避税主要有两种：

（一）转让定价

通过转让定价，逃避纳税给我国经济利益造成的损害最大。三资企业的转让定价从其动机来看，又可分为两种：一种是纯税务动机的转让定价，把收入向国外低税率国转移，以减少纳税。我国一般地区所得税率为33%，香港地区公司所得税率为16.5%，台湾地区实行三级所得税率，即0、13%、25%，这个税率差就促使港台投资企业通过转让定价等手段向境外转移利润，以达到减少纳税的目的。另一种是非税务动机的转让定价，即独占利润的转让定价。我国经济特区和经济开发区三资企业的所得税率为15%，与香港相比，还低1.5个百分点。把利润从低税地向高税区转移，目的不是逃避纳税，而是通过转让定价把收入转移到境外，把属于中外双方的利润占为已有，即使在境外多交了税，实际所得也超过了税收损失。这种非税务动机的转让定价在客观上减少了我国的税收。

两种动机的转让定价在实践中并不是截然分开的，外商投资企业主要是合资企业外方在实施转让定价时其动机往往兼而有之，尤其是设在我国一般地区的中外合资企业，转让定价不仅可以减少其纳税额，而且可以独占合资双方的利润，因此其实施转让定价的欲望更强烈。

据有关部门统计，1990年我国三资企业有124种商品的进口价格高于净价，而出口价低于净价的商品有428种。三资企业转让定价问题的严重性由此可见一斑。

三资企业在实施转让定价时，不仅通过商品、原材料的高进低出的办法，此外，还有以下四种常见方式：

1.利用有形资产和无形资产不合理作价转移应税所得。筹建中外合资企业时，外方往往利用中方不了解世界市场行情，提高外方投资的有形资产和无形资产的作价，不仅可以多提折旧，尽快地收回投资，还可以降低利润，减少纳税。

2.利用成本费用不合理分摊转移应税所得。一些三资企业往往把境外关联企业的成本、费用摊销一部分，例如把境外关联企业的管理费用摊入我国境内的三资企业帐内，这样就可以减少应税所得，相应减少向我国政府缴纳的税收。

3.利用提供劳务不合理收费转移应税所得。一方面，来料加工的三资企业通过压低加工费向境外转移利润，另一方面，三资企业机器设备的保养和维修都由境外关联企业负责，收取较高的费用。

4.利用资金融通，抬高利息率转移应税所得。即向境外关联企业借利息率较高的贷款，通过这种借贷关系向境外转移应税所得。

（二）利用税法的某些规定避税

我国外商投资企业和外国企业所得税法有这样一条规定：“对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税，……外商投资企业实际经营期不满十年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款”。外商在我国的投资项目，合同签约一般都是10—20年，这样，外商就可以利用税法的规定，通过转让定价和乱摊成本费用等办法推迟获利年度，始终享受减免税，直至合同终了。即使在合同终了前五年有获利，根据我国税法规定，也可以享受减免税的优惠。另外，我国外商投资企业和外国企业所得税法还规定，企业发生的年度亏损，允许用下一年度的所得弥补，下一年度所得不足弥补的，可以逐年延续弥补五年。因此企业只要让一年的经营发生较大亏损，就可以大大推迟获利年度，拖延纳税期，这是我国三资企业大面积亏损的重要原因之一。从全国的情况来看，有的省份三资企业亏损面已经达到了70%。

除上述两种避税方式以外，三资企业也存在着其它方式的避税、如，按现行政策规定，在中国居住满180天的外籍人员须按规定缴纳个人所得税，一些合资企业则采取不满180天更换一名外籍技术人员的办法，逃避个人所得税；又如有些企业利用外汇差价调节盈亏，以达到避税目的等等。但是，这些避税方式范围小，对我国经济效益的影响也不大。

二、我国反避税应采取的几项具体措施

（一）完善涉外税法

我国外商投资企业和外国企业所得税法、外商企业法，都给予三资企业比内资企业多得多的优惠政策，但是由于这些法规尚存在不完善之处，在给予三资企业优惠政策的同时，缺乏相应的限制性条件，使很多企业钻了空子，进行避税活动，因此建议对这些法规进行适当的修改、补充：

（1）改“获利年度”为“开业之日”起享受“减二免三”优惠。主要是为了防止三资企业通过推迟获利年度逃避纳税。这条规定仍然可对开办初期的企业给予一定扶植，而且与我国引进外资总的指导思想也并不违背。

（2）对老企业假冒新办企业骗取二次减免税增加限制性条款，对新办企业在股东、经营范围、经营方式与老企业没有差别的，规定不可减免。

（3）缩短亏损弥补年限。现行税法规定三资企业发生的年度亏损可以延续五年用所得弥补，有些外商则精心策划巨额亏损拖延纳税。我国股份制企业延续弥补亏损的年限为三年，为平衡内外资企业的税负，建议仿照股份制企业的规定，对亏损只允许延续弥补三年。

（二）治理转让定价

从我国调整三资企业转让定价的实践来看，最感不足的是我国对国际市场价格动态缺乏了解，没有合理调整转让定价的凭据，因此，目前急需建立一个国际市场商品价格信息库，并相应做好以下工作：（1）海关根据有关价格信息，对严重背离国际市场正常交易价格的过境商品进行备案，提交税务机关对转让定价进行确认。（2）对国际市场正常交易价格浮动范围以外的过境商品，海关征一定比例的差价税。（3）税务机关对关联企业转让定价的确认，首先看其关联企业是否在低税率国家，对与低税率国家关联企业的业务往来，应做重点调查，并要求企业举证，对不能提出举证而商品价格严重背离正常交易价格的可确认为转让定价。（4）税务机关对关联企业的转让定价确认以后，可以采用按正常市场交易价格调整、按非关联企业交易价格调整、按成本加合理利润调整等方法调整转让定价。在调整转让定价的工作中，应发挥注册会计师的作用，规定在审计企业财力时，要对转让定价进行规范性调整。