作者：陈淑梅，全国学生资助管理中心（教育部外资贷款事务中心）副主任，高级会计师，全国高端会计（后备）人才行政事业类五期学员

内容摘编

为贯彻落实党的十八届三中全会提出的“建立权责发生制政府综合财务报告制度”战略部署,以及2014年新《预算法》提出的按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告的新要求，财政部已经陆续印发了《政府会计准则——基本准则》（以下简称《基本准则》）、多项具体准则及会计制度、衔接办法和补充规定等系列文件，随着2019年《关于加强国家统一的会计制度贯彻实施工作的指导意见》（以下简称《指导意见》）的出台, 新时代具有中国特色的政府会计准则制度体系正在日趋完善。为此，有必要对2012年财政部修订发布的《事业单位财务规则》（以下简称《规则》）进行修订，使之与国家统一的会计制度体系相协调、相匹配，同时也便于各类事业单位执行。笔者认为《规则》修订应做好以下几项工作：   

一、谋划好《规则》的定位

1997年以来建立的事业单位财务制度框架体系中，最顶层的是《规则》，第二层次是行业事业单位财务制度，第三层次是事业单位内部制定的各项财务管理办法。《规则》在体系中发挥着统帅作用，是事业单位制定财务制度的基本遵循，是事业单位财务部门从事财务活动的行为规范。《规则》和《基本准则》具有相同的功能定位，在《基本准则》已经发布并执行的情况下，谋划好《规则》的定位是修订工作开展的重要前提和主要内容之一。

在考虑《规则》的定位时，应当处理好其与《基本准则》的关系。《基本准则》统驭具体准则和会计制度的制定，对政府会计目标、会计主体、会计信息质量要求、会计核算基础，以及会计要素定义、确认和计量原则、列报要求等做出明确而具体的规定。《规则》是作为《基本准则》的补充、还是继续发挥对事业单位财务的统领作用，以及《规则》具体应当规范什么、怎么去规范、发挥什么作用、怎样才能发挥作用等问题，都值得深入研究和思考。   

二、确立好《规则》适用范围

在适用范围的选择上，有两个方向可以考虑，一是与《政府会计制度》保持一致，既适用于行政单位，也适用于事业单位；二是维持现有的适用范围，即只适用事业单位，在这种情况下，需要与《政府会计制度》做好衔接和区分，方便事业单位执行，不能让事业单位在执行中无所适从，导致执行不到位。   

三、研究好《规则》的框架设计

已发布的各项制度与《规则》中总则、单位预算管理、收入管理、支出管理、结转和结余管理、专用基金管理、资产管理、负债管理、事业单位清算、财务报告和财务分析、财务监督和附则等内容具有高度的重复性，因此《规则》修订应从总体内容和框架设计的角度出发，考虑涵盖内容的实用性，方便事业单位财务管理者和具体工作人员执行。   

四、设计好《规则》的涵盖内容

《指导意见》指出，“各地区、各部门应当严格遵循《会计法》关于‘国家实行统一的会计制度’的规定，不得擅自修改、调整、补充规定、解释国家统一的会计制度规定的政策口径。地方财政部门对企业、行政事业单位等在执行国家统一的会计制度中出现的政策口径问题，应按程序及时报财政部，由财政部作出统一解释；有关主管部门确需对国家统一的会计制度作出补充规定的，应按法定程序报财政部审核批准或备案。”在目前财政部已经发布《基本准则》《政府会计制度》、9项具体准则、7个补充规定、11个衔接办法以及《政府会计准则制度解释第1号》的背景下，《规则》应修订哪些内容需要研究和思考。   

五、衔接好《规则》与新的财政政策

（一）会计要素

现行《规则》主要突出预算会计功能，侧重于反映预算收支执行情况，资产负债和成本费用等信息未能得到全面反映。新政府会计准则制度突破“单系统”预算会计核算模式，创造性地构建了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算体系，通过财务会计核算基础信息形成财务报告，通过预算会计核算形成决算报告，两者相互补充，共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息。在这种情况下，《规则》第三至八章都需要按照新预算会计和财务会计科目进行重新修订，且体现最新的会计科目含义和要求。需要注意的是，《政府会计制度》包含财务会计和预算会计两类科目体系共计103个一级会计科目（其中，财务会计下资产、负债、净资产、收入和费用五个要素共77个一级科目，预算会计下预算收入、预算支出和预算结余三个要素共26个一级科目），且对103个一级会计科目的核算内容、明细核算要求、主要账务处理等都做出了详细规定，因此，《规则》在对各章进行修订时，应避免对科目的重复说明。

（二）会计核算基础

《政府会计制度》全面引入权责发生制核算原则，对纳入部门预算管理的现金收支业务，在财务会计核算的同时还应进行预算会计的核算，财务会计以权责发生制为基础，预算会计以收付实现制为基础。新政府会计准则制度下，政府财务会计核算全面引入权责发生制核算原则，着力强化财务会计功能，为科学编制权责发生制政府财务报告、准确反映单位财务状况和运行成本等建立会计基础。比如，资产类和负债类增加了应收应付、预收预付科目，增加摊销、折旧类科目，引入成本、费用、绩效等理念方法和权责发生制的核算基础，以便能够合理归集、反映政府的运行费用和履职成本。会计核算基础的调整是此次会计制度改革中力度最大的一项内容，改变了行政事业单位长期以来收付实现制的思维惯式，因此，《规则》核算基础也须全面调整，重新对各章节内容进行修订，特别是新增加的科目和对原有科目核算内容进行调整，是修订中应予关注的重点。

（三）原净资产中基金科目的管理

此次政府会计改革对净资产里的基金科目进行了较大调整，取消了“事业基金”一级科目，并对专用基金核算内容进行了调整，取消了“修购基金”“留本基金”和“其他基金”等一级科目，对保留在专用基金里面的核算内容也做了调整，等等。因此《规则》中关于专用基金这一章好需要重新进行相应调整。

（四）财务报告

《基本准则》是政府会计的概念框架，统驭政府会计具体准则和政府会计制度的制定，并为政府会计实务问题提供处理原则，为编制政府财务报告提供基础标准。《政府会计制度》将报表分为预算会计报表和财务报表两大类，预算会计报表由预算收入表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表组成，是编制部门决算报表的基础；财务报表由会计报表和附注构成，会计报表由资产负债表、收入费用表、净资产变动表和现金流量表组成，其中，各单位可自行选择编制现金流量表。《政府会计制度》还针对新的核算内容和要求对报表结构进行了调整和优化，对报表附注应当披露的内容进行了细化，对会计报表重要项目说明提供了可参考的披露格式、要求按经济分类披露费用信息、要求披露本年预算结余和本年盈余的差异调节过程等。调整完善后的政府会计报表体系，对于全面反映单位财务信息和预算执行信息，提高部门、单位会计信息的透明度和决策有用性具有重要的意义。《规则》应根据上述情况，对第十章内容和附件进行修订和完善。此外，部门财务报告的编制也已开始，《规则》也应该做出相应的修订，使事业单位各类报表和报告真实、准确，为单信息使用者提供有用的决策信息，促进单位事业的发展。

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