增值税是近二十年来在国际上出现并广为推行的一个新税种。所谓“增值”，是指一个企业在生产、经营活动中增加的价值，也就是指企业销售产品的全值扣除同期外购货物（或劳务）价值后的差额部分。增值税就是对企业这部分新增加的价值所征收的税。这个税种是法国财政部官员莫里斯、劳莱于1954年提出的，最先在法国实行，并取得了成功。

从法国增值税的形成看，增值税是在原营业税的基础上经过演变改进而来的。它已不同于营业税，但又具有营业税的某些特征。说它不同于营业税是指营业税的课税依据是销售额的全值，增值税的课税依据是销售额全值中的“增值”部分；说它具有营业税的某些特征，主要是指它也是以有营业行为的企业和个人为纳税人的。只要这些纳税人的营业收入包含有增值因素，都应当按规定交纳增值税，与营业税同样具有普遍征收的特点。正因为如此，有的国家仍沿用了营业税的名称，称它为新营业税或纯营业额税。

增值税产生于营业税，优越于营业税，是对营业税制的一项带根本性的改革。它保存了原来营业税普遍征收、均衡征收的优点，又解决了原来营业税因重叠征税而形成的税负不平问题，使税制既具有普遍性又具有合理性，更加适应经济发展的需要。正因为如此，这一新税制产生以后，很快就受到了国际上的重视。多年来，它已被包括欧洲共同体在内的欧、美、非、亚等洲的近三十个国家所采用，成为这些国家的重要税种之一。现在，包括日本、美国在内的一些经济发达的国家，也在积极研究运用增值税的问题。

下面分几个问题作简单介绍。

（一）增值税计算方法的选择

从各国推行增值税的情况看，可供选择的方法有三种：一是“加法”。即把构成企业增值额的全部因素，如工资、利息、租金、利润等项内容加起来，得出课税的增值额，据以计算应纳税额。二是“减法”（或称扣额法）。即从企业的销售额全值中扣除本期购进的原材料、辅助材料、动力、低值易耗品、零配件及其他属于物化劳动转化的非增值因素，得出课税增值额，据以计算税额。三是“税款扣除法”。这种计算方法，是先以企业本期销售额全值乘增值税率求出本期应交增值税总额，然后扣除本期购进货物中已交增值税额，得出企业本期实际应交税额。由于前两种计算方法，都是直接以增值额计算税金，所以叫做直接计算法；后一种计算方法则不同，它不是直接计税，而是通过扣除已纳税额的办法求出应纳税额，因而叫做间接计算法。从目前推行增值税的国家来看，普遍采用“税款扣除法”这个间接计算法。

为什么有些国家愿意选择“税款扣除法”这种间接计税法？这是因为这种计税方法与其他方法相比，具有简便易行和比较准确的特点。采用这种计算方法的国家认为，税款的计算涉及到为数众多的纳税人，而且在一个会计年度内要作经常性的交纳，计算方法必须简便才能有利于执行，有利于审核，采取“税款扣除法”，只要规定发票上必须注明交纳增值税的数额，应纳税额即可求出。这个计算方法比原营业税的计算方法虽多了一道扣除已纳税额的手续，但计算并不困难。同时，发票这种商事凭证是企业的重要原始凭证，在法律上要求它必须真实、正确，不能伪造、不能有虚假，以发票上所列税金作为扣除的依据，所计算的应纳税金就比较准确。

（二）增值税类型的选择

目前实行增值税的国家，因对他们所称的“资本资产”（使用年限超过一年的可以折旧的资产）在税收处理上的不同，划分为三种类型：

第一种类型是允许将购置的“资本资产”所交纳的增值税在购置当期全部扣除。这种类型的增值税，由于对“资本资产”课税后，又准予将所征税款扣除，实际上课征的对象限于消费资料，因而称为消费型；

第二种类型是只允许按照“资本资产”使用年限提取折旧的进度扣除相应的税款。这种类型的增值税，实际上课征的对象相当于国民收入部分，因而被称为收入型；

第三种类型是“资本资产”所付的税款，基本上不准扣除。这种类型的增值税，实际上课征的对象，相当于社会生产的各项产品的生产总值，因而称为生产型。

各国在选择这三种类型时，是根据他们自身的经济条件和经济政策来考虑决定的。在欧洲广泛采用第一种类型，即允许将“资本资产”的税款，在购置当期全部扣除。这实际是对投资的一种鼓励性措施，有利于刺激投资，加速设备更新，提高资本的有机构成，特别有利于资金雄厚的大企业。但是，随着资本有机构成的提高，工人就业将更为困难，可能造成失业率增大，因而也有它不利的方面。在发展中国家一般采用后两种类型。这样做有的是为了控制过多地购置“资本资产”，有的是出于财政上的考虑。

（三）增值税实施范围的选择

究竟在什么范围内实施增值税，各国在做法上是不一致的。有三种情况：一种是在生产和流通领域范围内普遍实行增值税。比如，欧洲经济共同体各国实施的范围很广，并且有不断扩大的趋势。它不仅包括制造商、批发商和零售商，而且延伸到采掘业、农民和自由职业者。按照欧洲经济共同体颁布的指令，从1979年1月1日起，凡是独立进行经济活动的，不论其在任何场所，也不问其活动的目的与效果如何，均为增值税的纳税义务人。另一种是只在制造商范围内实行增值税，如发展中国家的塞内加尔、阿尔及利亚、摩洛哥、突尼斯等都采取这种做法。还有一种是除制造商外还扩大到批发商，如马达加斯加。

对增值税实施范围的选择，是一个值得慎重研究的问题。据法国来华官员介绍，从他们的实践经验来看，把增值税扩大到零售商是很困难、很复杂的。因为零售商为数众多（法国零售商包括小企业主共有一百万户），帐册不全，在征收中只能采取协商估征的办法，而所征的税款很少（法国只占该国增值税总额的6%）。所以他们认为，在开始实行增值税的阶段，最好不要把征税范围扩大到零售商。而对农民征收增值税，则更是一个复杂的问题，也不宜急于普遍执行。那么，为什么有的国家对商业批发要实行增值税呢？这是因为批发环节如果按销售额“全值”征税，同样存在着税款随商品流转环节的增多而逐级递增的问题。而在商品经济高度发展的情况下，商业批发是产销之间的输送带，是不可缺少的。在批发环节实行增值税，使税收不因商品流转环节的变化而变化，同一种产品应交的税款可以始终保持平衡。这就可以避免因税收影响商品合理流转的问题，因而是有它的好处的。

（四）增值税税率的确定

虽然增值税是由营业税演变来的，但课税依据已经由销售额“全值”，改为销售额全值中的“增值”部分，两者截然不同。因此，原来的营业税率已经不能适用，必须在原来税收负担的基础上，根据增值税的课税依据重新设计税率。由于销售“增值”比销售“全值”在计税基数上要小得多，同一税收负担水平，按“增值”设计的税率也就比按“全值”设计的税率要高得多。如西德原营业税税率为4%，改为增值税后调为12%。这种税率的增高并不完全意味着负担水平的增大。

增值税的税率一般分为基本税率和非基本税率两类。所谓基本税率，是对绝大部分产品普遍适用的税率，具有一般调节的意义。从推行增值税的国家看，都只定一个基本税率。如法国基本税率为17.6%。所谓非基本税率，是国家出于奖励和限制的政策的考虑，对某些需要用高低不同税率加以调节的产品所规定的税率，具有特殊调节的意义。非基本税率一般又分高税率和低税率。高税率高于基本税率，主要是对特定的奢侈品和特定的经营项目征收的。如法国规定黄金、珠宝、高级皮货、收录设备、化装品、烟草、咸鱼籽、小汽车、以及下流的书籍、杂志、报纸、暴力性电影等按33⅓%的高税率征收；低税率低于基本税率，主要是对用于满足人民物质生活和文化生活基本需要的特定产品和经营项目征收的。如法国规定对人类基本食品、饲料、肥料、药品、书刊、渔业、住所、戏剧、供水、排水、企业食堂等按7%的低税率征收。但在具体使用非基本税率的数量上，少数国家又有所不同。如丹麦、挪威、乌拉圭、玻璃维亚、突尼斯等国，除规定一个统一实行的基本税率外，不再规定非基本税率；西德、荷兰等国只规定一个（高的或低的）非基本税率；有的国家则规定了较多的非基本税率，如爱尔兰规定了三个，最多的如意大利有六个非基本税率。

增值税的税率究竟多一点好，还是少一点好？这不能一概而论，要视各个国家的具体情况和政策而定。一般说来，增值税作为普遍征收的税种与按产品征收的特定税种是不同的。它不可能采取一种产品一个税率的办法来规定许多税率。而是要根据不同产品和不同行业平均增值水平，规定能够实行的税率。即使非基本税率，也只是在基本税率的基础上，适当提高一些、降低一些，发挥适当的奖励与限制作用。而且，增值税还实行扣除原则，不论是采取“扣额法”或者“扣税法”，如果税率繁多，对于执行也是不利的。所以增值税的税率一般来说是不宜过多的。

从增值税实际负担水平来看，各国规定的差别性较大。欧洲国家基本税率低的不足10%，高的达20%。高低不同是与这些国家实行增值税以前的实际负担水平有直接关系的。由于税负不同，使增值税在国家税收中所占的比重也不同。1977年法国占44.2%，西德占24.4%，意大利占26.1%，英国占12.8%。

（五）增值税率为零的规定

税率为零是增值税的一种特有的规定。税率为零，从理论上讲，是说这个产品属于应税的范围，但负担的税款应当是零，也就是说这个产品不必负担税款。如果这个产品在生产经营的一些环节已经征过增值税，那么对已征的增值税应当全部予以退回。实行增值税的国家较普遍地对出口的商品实行税率为零的制度。这项制度被认为是在税收上鼓励出口的一项重要措施。即当商品出口时，为了提高其在国外市场上的竞争能力，国家可以根据发货票所列明的税款，不仅退还该项商品最后那个经营阶段的税款，而且把它从原料到制成品以及流通环节所征过的全部税款，一次都退还给企业。这样就可以使该项商品能够以完全不含税的价格进入国际市场。不实行增值税的国家，当然也可以实行出口退税的原则。但是，由于按销售额“全值”征税，同种产品，因经营阶段不同，税负是不同的，这就为出口退税带来了难题。第一，产品中究竟包含多少税款，是无法弄清的，所以有的只规定退还最后那个生产环节的税款，这就会出现退税不彻底，使其与实行增值税国家的同种产品在竞争上处于不利地位；第二，正是由于弄不清实际所交的税款，就不得不以概算数或采取平均退税率来进行退税，这就产生两种可能性：一是退税超过实征税额，等于变相给予财政补贴，不仅减少国家财政收入，而且有可能引起国际上采取反措施；二是退税不足，同样使产品在国际市场上处于不利地位。所以，在国际上普遍认为，实行增值税并对出口商品采取税率为零的办法对发展出口贸易是有利的。