时间:2020-08-14 作者:胡一鸣|李光琴 (作者单位:北京理工大学经管学院青岛工学院)
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摘要:
当今世界正经历百年未有之大变局,我国正处于实现中华民族伟大复兴关键时期。加入WTO以来,西方各经济体在获得我国入世带来经济正效益的同时,对我国发展“质疑”和补贴政策“诟病”也从未停止过,近两年尤甚。争议主要集中在发展中国家和发达国家界定问题以及贸易公平问题,其实质是针对我国经济体认定和财政补贴政策,财政补贴政策再次成为诟病焦点。财政补贴联通了政府与市场、宏观与微观。所以,从宏观政策与微观管理的连接点处切入,进行对比分析,剖析问题所在,提出相应建议,对财政补贴政策的进一步完善将大有裨益。
宏微观对比视角下财政补贴存在的问题
财政补贴作为一种重要的经济资源转移方式,是政府宏观调控经济的重要手段之一,其产生作用的理论是基于经济学原理。而从另一方面看,财政补贴作用的对象是企业,是市场中的微观经济主体,其经营业绩的评价主要依靠财务核算,财务核算主要依据的是市场的自主选择。二者在对财政补贴的概念与分类标准上的认识并没有统一起来。
(一)财政补贴概念与分类口径的对比
1.财政补贴概念界定不同。财政补贴的概念是狭义的概念,即重点考虑企业作为主要补贴对象。从宏观上看,财政补贴概念基于...
当今世界正经历百年未有之大变局,我国正处于实现中华民族伟大复兴关键时期。加入WTO以来,西方各经济体在获得我国入世带来经济正效益的同时,对我国发展“质疑”和补贴政策“诟病”也从未停止过,近两年尤甚。争议主要集中在发展中国家和发达国家界定问题以及贸易公平问题,其实质是针对我国经济体认定和财政补贴政策,财政补贴政策再次成为诟病焦点。财政补贴联通了政府与市场、宏观与微观。所以,从宏观政策与微观管理的连接点处切入,进行对比分析,剖析问题所在,提出相应建议,对财政补贴政策的进一步完善将大有裨益。
宏微观对比视角下财政补贴存在的问题
财政补贴作为一种重要的经济资源转移方式,是政府宏观调控经济的重要手段之一,其产生作用的理论是基于经济学原理。而从另一方面看,财政补贴作用的对象是企业,是市场中的微观经济主体,其经营业绩的评价主要依靠财务核算,财务核算主要依据的是市场的自主选择。二者在对财政补贴的概念与分类标准上的认识并没有统一起来。
(一)财政补贴概念与分类口径的对比
1.财政补贴概念界定不同。财政补贴的概念是狭义的概念,即重点考虑企业作为主要补贴对象。从宏观上看,财政补贴概念基于经济学理论,有学者指出,财政补贴按照特定目的、经济方针和政策,对指定事项由地方财政安排专项资金,直接或间接向包括私有企业在内的本地竞争性企业提供的一种无偿的财富转移,属于转移支付范畴。这也是目前普遍认可的代表性观点,其内涵主要侧重于政府补助企业的动机和无偿性两个特点。
从企业核算看,财政补贴没有权威性的概念界定,根据《企业会计准则第16号——政府补助》,政府补助是与财政补贴最为接近的概念,是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本。在这一概念中,政府补助也具备两个特征:来源于政府的经济资源和无偿性。无偿性是指企业取得来源于政府的经济资源,不需要向政府交付商品或服务等对价。来源于政府的经济资源通常包括政府投资入股、政府补助,以及政府向企业购买商品或劳务。
从这两个定义看,财政补贴都强调无偿性。无偿性就是指企业不需要向政府支付对价,如果政府对市场的干预过多地以“无偿性”表现的话,企业就会忽视市场竞争机制而更多“索要”无偿的补贴,补贴效果会大打折扣,甚至出现负面影响。
2.对财政补贴的分类口径不一致带来的问题。通常的财政补贴是按照政府财政和宏观经济分类。按照用途分为生产补贴、生活补贴和其他补贴;按照目的分为价格补贴、企业亏损补贴、出口补贴、财政贴息、税收支出;按照循环环节分为生产环节补贴、流通环节补贴和消费环节补贴;按照给予方法分为直接补贴和间接补贴。
会计准则中将政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助两类。从企业获得补助的形式看,会计准则认为政府补助包括财政拨款、财政贴息、税收返还,以及无偿划拨非货币性资产四种形式。财政拨款是政府无偿拨给企业的用以专门用途的财政资金;财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展、根据国家宏观经济形势和政策目标,对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴;税收返还是政府以税收优惠的形式给予企业的一种政府补助;无偿划拨非货币性资产是行政划拨的土地使用权、天然起源的天然林等。
对比分析可见,财政补贴的分类侧重的是直接性的带有专向性的补贴类型,这与使企业发挥市场主体地位的同时弥补其“市场失灵”的出发点相悖,容易误导企业偏离市场主体地位。
(二)财政补贴核算体制与会计准则不一致
1.核算基础不一致。我国现行财政补贴预算与核算都在财政部门,补贴统一作为当期财政支出。而会计准则突出“实质重于形式”原则,对相关政府补助的会计处理规定详细,如在对资产相关的政府补助的处理上,会计准则规定可以选择总额法或净额法分别处理,并分别明确了两种方法下的具体处理意见。
产生二者差异的主要原因就在于核算基础不一致:财政资金的核算基础是收付实现制,企业核算基础是权责发生制。收付实现制侧重款项的收付结果,以收付作为核算标准。企业的核算基础是权责发生制,以“是否应该”作为核算标准,即凡是属于当期的收入(或费用),无论当期是否收到(或支出)相关款项,均应作为当期的收入(或费用)处理;反之亦然。在不同的核算基础下,导致二者确认补贴的时间节点不一致。
2.会计处理方法不一致。在收付实现制和权责发生制的差异下,财政补贴在政府部门和企业的会计处理方法不同。
第一,财政部门在核算中重点关注的是金额,企业更多关注点是项目。根据会计准则的相关要求,政府补助有两种会计处理方法:总额法和净额法。在这一规定下,企业可以根据经济业务的实质,判断某一类政府补助业务应当采用总额法还是净额法。这一规定给企业核算留有的选择空间比较大,自由度也有所提高。而财政部门的资金核算只核算到功能分类的层次上,所以只能以金额作为核算的重要指标,历来评价财政补贴时也都以补贴金额作为一项重要指标。因为这一原因,会计准则留有比较大的选择空间,所以多年来各个获得补贴的企业在信息披露中多采用有利于公司当年盈利模式的披露方法,给盈余管理留下了充足的空间。
第二,财政部门在核算中关注的时间点是补贴发放的同时及以前,而企业关注的是补贴发放的确认及以后。通常情况下,财政部门会根据政府对企业某一类补贴申请的批复进行拨款补贴,所以政府部门在这一过程中注重的是补贴申请、补贴批复以及补贴发放,而在发放之后的关注度会下降。而会计准则更加注重的是过程管理与利益的相关度上,因此在核算方法上更加关注的是发放的确认及以后对损益的影响上。如现行会计准则详细规定了具体确认的时间和对损益影响的披露。要求如果企业选择总额法确认政府补助时,应将其全额一次或分次确认为收益;如果企业选择净额法确认政府补助时,应按照其对相关资产账面价值或者所补偿成本费用等的扣减。在实务中,很多企业会选择总额法核算政府补助,并被要求按照权责发生制符合政府补助确认的条件下才可以确认为收益,这就导致财政部门此前已经支出的财政补贴在企业中是分次甚至是跨年度被确认。
3.披露事项不完善。当前财政部门披露财政补贴的信息时一般都是在当年度的财政支出项目中列出,而统计的方式多按照支出项目笼统表述,如果站在财政部门角度确认时,其披露方式没有问题,分类完整,数据也比较齐全。而根据2017年新准则对政府补助的披露要求,企业应当在财务报表中对政府补助项目披露补助的金额、种类、计入当期损益的金额、本期返还金额及原因等事项,从披露事项上比财政部门的事项要更具体、更详细。会计准则要求披露的事项及金额与财政部门披露的事项及金额无法统一,导致对财政补贴在支出方和获得方的数据上无法衡量对比。在这种条件下,信息使用者也难以掌握企业的客观发展情况,会影响社会资本进入企业的积极性,财政补贴的引导带动效果会打折扣。
完善财政补贴的对策建议
(一)按照国际准则要求界定财政补贴。WTO对财政补贴的界定侧重的是来源于政府的资源,而非无偿性,而我国对财政补贴认定恰恰强调的是无偿性。建议对财政补贴重新界定,尽量强调来自于政府的资源,避免无偿性。将政府补助与政府资本性投入、政府采购等交易行为进行明确区分。补助来源于政府,但不一定由政府直接提供,应当依据实质重于形式的原则进行判断;补助对象为受益企业,因此诸如针对用户的节能补贴等不得确认为企业的政府补助。
(二)规避“公共性”和“公共机构”的认定,强调市场化运营。带有国资背景的机构、基金在制度、章程中要避免出现被认定为公共机构的条款,而且运营方式要尽量与市场接轨,使补贴尽量贴近不可诉补贴,即研发补贴、环保补贴以及落后地区补贴等。
(三)调整完善财政补贴分类标准,降低专向性,强调竞争性、非歧视性、一般性。现行财政补贴的分类标准繁多,项目种类复杂,更多的具有专向性的特点。建议补贴范围应向公平竞争方向改革,即强调普遍适用性,不仅要避免法律范围上的专向性,也要避免事实上的专向性。尽量降低对特定产业的强调,不能针对特定企业量身打造,要关注某一领域或生产方式,比如绿色制造、智能制造、工业互联网等可以较好地规避专向性。如果是特定产业的补贴,需要有一个透明的客观标准,申请是公开的,面向对象不在资格上做太多设定。建议采用通用做法,各国普遍采用的科学研发、环境保护、国防、中小企业方面的补贴可以借鉴。
(四)调整补贴结构,产业补贴的重点从支持生产环节转向支持研发环节。为企业提供的补贴应重点支持研究开发领域,重点支持基础研究、竞争前技术的研发活动。从政府购买产品向政府购买服务转变,这是发达国家通常采取的补贴方式。
(五)控制补贴规模,加强制度建设。全面统计各级财政对于企业财政补贴的情况,审计部门则应对统计数据进行核实。加快制定相应法规,控制各级政府对于企业财政补贴的规模以及财政补贴在财政支出中所占的比重。明确部委及地方政府财政直接补贴项目的范围、方式及名目,并严格财政直接补贴资金的管理。各级政府部门应加强对补贴政策WTO合规性的审查,加强上级政府部门对下级部门在WTO合规审查方面的指导和检查。
(六)完善会计准则,进一步明确会计准则中对政府补助的概念和适用范围。国际会计准则与WTO对政府补助概念的认定是一致的,都弱化了“无偿性”的特点,建议以国际会计准则为参照标准界定政府补助概念。协调财政核算体系下与会计准则体系下收付实现制与权责发生制的矛盾。明确资产相关和收益相关政府补助的区分。现有会计准则虽然对资产相关的政府补助和收益相关的政府补助的会计处理方法做了规定,但是对二者划分标准的规定较为笼统。建议进一步细化政府补助的划分标准,引导企业在分类时从以批复文件本身为依据向以政策目的为依据转化。对政府补助会计信息的披露严格要求。建议在完善会计准则过程中对披露要求进一步细化,对于政府补助的性质、确认条件、会计处理方法和划分标准等事项应该分别披露,结合不同性质的政府补助的实际情况,以信息使用者和监管部门需求为导向制定详尽的披露标准,并落实在会计准则的具体条文中。
责任编辑 张小莉
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