时间:2020-05-11 作者:严涛
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摘要:
增值税是营业税经过演变发展而成的,它的产生是对按照销售额征收的税种的一个重大改进。
(一)增值税是适应经济的发展和财政的需要而产生的,它的产生有其历史发展的必然性。
要讲清这个问题,必须从增值税的前身——营业税的特征及其对经济及财政的影响说起。
营业税是按每个经营单位的销售额“全值”征税的,具有“多阶段阶梯式”课税的特征。所谓“多阶段”,是讲一个产品从生产到消费,不论经历几个生产经营阶段,每一个阶段都征税;所谓“阶梯式”课税,是讲一个产品的税收负担是随生产经营阶段的递增而呈阶梯式递增的。这种特征的典型性反映,就是同一种产品,全能厂生产的,税收负担轻;非全能性生产的,税收负担重。
举一个简单的例子:某一种产品售价100元,营业税率10%,全能厂与协作厂生产的,税收负担是不相同的。
(1)如果这个产品从部件到成品,由一个全能厂生产,其税收负担为:
销售额全值100元×税率10%=税额10元。
(2)如果这个产品部件与成品,分别由两个厂协作生产。假定,甲厂生产部件售价30元,乙厂购进部件继续生产为成品,售价仍为100元。那么,这个产品的税收负担为:
甲厂 销售额全值34320...
增值税是营业税经过演变发展而成的,它的产生是对按照销售额征收的税种的一个重大改进。
(一)增值税是适应经济的发展和财政的需要而产生的,它的产生有其历史发展的必然性。
要讲清这个问题,必须从增值税的前身——营业税的特征及其对经济及财政的影响说起。
营业税是按每个经营单位的销售额“全值”征税的,具有“多阶段阶梯式”课税的特征。所谓“多阶段”,是讲一个产品从生产到消费,不论经历几个生产经营阶段,每一个阶段都征税;所谓“阶梯式”课税,是讲一个产品的税收负担是随生产经营阶段的递增而呈阶梯式递增的。这种特征的典型性反映,就是同一种产品,全能厂生产的,税收负担轻;非全能性生产的,税收负担重。
举一个简单的例子:某一种产品售价100元,营业税率10%,全能厂与协作厂生产的,税收负担是不相同的。
(1)如果这个产品从部件到成品,由一个全能厂生产,其税收负担为:
销售额全值100元×税率10%=税额10元。
(2)如果这个产品部件与成品,分别由两个厂协作生产。假定,甲厂生产部件售价30元,乙厂购进部件继续生产为成品,售价仍为100元。那么,这个产品的税收负担为:
甲厂 销售额全值34320元×税率10%=税额3元
乙厂 销售额全值100元×税率10%=税额10元
两个厂合计 销售额总值130元 税额13元。
这说明,同一种产品,同一种售价,全能厂生产的,只负担10元的税收,而两个协作厂生产的,要负担13元的税收。假定以上面的例子计算的平均税收负担(10元元+13元)÷2=11.5元,为这种产品的社会平均税收负担的话,那么,就可以看出,全能厂生产的税负10元,低于社会平均税收负担,而协作生产的税负13元,则高于社会平均税收负担,形成税收上的畸轻畸重。如果协作环节增多,那么,这种税负不平的现象就会更加突出。
为什么税收负担会因生产结构、经营环节的变化而变化呢?分析一下上面的例子就可以看出,全能厂生产的产品,计税销售额为100元,而两个协作厂生产的产品,计税销售额加在一起为130元,增加了30元。这30元元是由于每个企业都按销售额全值征税,甲厂已经征过税的销售额30元,转到乙厂再按销售额全值100元征税时,又将这部分销售额重叠课征所造成的。这也就是人们所说的“重复征税”。
由于营业税这个具有“多阶段阶梯式”课税特征的税种,存在着重叠课征的因素,产生了税负不平的问题;这就给经济和财政带来了直接的影响。
第一,它与工业生产向社会化大生产发展的形势不相适应。随着科学技术的发展,生产的分工越来越细,技术要求越来越精密、复杂,要使生产向大批量、高精尖发展,就必须突破原来那种“大而全”、“小而全”的生产方式,向专业化协作方向发展。而营业税从税收课征办法上讲,有利于“大而全”、“小而全”,而不利于专业化协作,因此,必须加以改进。
第二,它与扩大商品流转的发展形势不相适应。随着社会化大生产的发展,产销见面这种初级商品交流形式已经不能适应大量推销商品的客观要求,必须有一个与之相适应的多环节的商品流转系统。而营业税的征税办法,有利于产销见面,而不利于多环节的商业经营。
第三,它与扩大国际贸易的要求不相适应。随着商品经济的发展,国际间的商品竞争日益剧烈。一个国家出口商品进入另一个国家时,是要征税的,为了鼓励商品出口,避免双重征税,出口商品的国家普遍实行了出口退税政策。而营业税这个税种,一个产品所包含的税款,是因生产经营环节的变化而变化的,究竟一个产品出口时已征过多少税,是难以弄清的,这样就给正确执行出口退税政策造成了困难。
第四,它与稳定可靠地取得财政收入的要求不相适应。营业税的税负因生产结构、商品流转环节的变化而变化,给企业合法逃避国家税收提供了可能性。如谁变协作生产为全能性生产,谁变专业经营为垄断式经营,谁就可以减少税收负担。从而,使财政收入失去了稳定性和可靠性。同时,一个产品,税负畸轻畸重也使税收政策失去了合理性。
因此,变革营业税的征税办法,适应经济和财政的需要,运用增值税,是客观形势对税制的必然要求。
(二)增值税的形成过程。
法国由营业税演变为增值税,大体经历了三个阶段:
1.“多阶段阶梯式”课征的营业税阶段。由于这种课征制,存在着重复征税问题,有碍于经济的发展,因此,必然要采取相应措施,改革税制,解决税制中的矛盾。
2.“一次征收制”的生产税阶段。这是作为对“多阶段阶梯式”课征的营业税的一种改进而出现的。当时认为,营业税存在的重复征税,问题就出在“多阶段”征收上,如果把“多阶段征税”改为只就一个阶段征税,即按最后成品征一次税,重复征税问题也就迎刃而解了。因此,就决定把原来按每个生产经营阶段都征税,改为只就一个阶段——生产成品阶段征税。称其为生产税。这样改进后,由于一个产品只就一个阶段征税,排除了销售额重叠课征的因素所造成的税负不平问题。
仍以上面所举过的例子来说:
(1)全能厂生产的销售额100元,征税10元;
(2)两个协作厂生产的,甲厂,销售额30元,由于这种半成品不是指定应当征税的最后成品,不予征税。乙厂,销售额100元,视为最后成品征税10元。
这说明,全能厂与两个协作厂生产的产品,虽然两者的生产结构、商品流转环节不同,但因只就最后一个销售环节征税,据以征税的销售额都是100元,税收负担均为10元。它解决了原来同一产品,因生产结构不同而税负不平的矛盾。
但是,“一次征收制”在解决原有矛盾的同时,又产生了新的矛盾。仍以上面的例子来说:两个协作厂生产的产品,其全部价值100元是由两个厂的劳动者创造的,甲厂生产了30元的价值,乙厂生产了70元的价值。按一次征收制,甲企业创造了价值而不负担任何税款,乙企业只创造了该项产品的部分价值,却要按产品的全部价值征税。这就带来了许多问题:
(1)出现了零部件厂与成品厂之间的税负不平,使税制产生了新的不合理性。
(2)从整个社会来说,生产协作件的企业大大超过生产成品的企业,这就出现了许多有收入而不向国家交纳税款的“非税单位”,使税制在一定程度上失去了普遍性。
(3)税款款不能随生产进展的各个阶段逐步地地解交国库,使税收失去了均衡性。
(4)有很大一部分产品具有两重性,它既可以独立使用,又可以作为某项产品的协作件或者包装物。因此,对最后成品很难形成固定的、明确的概念。这就给确定征免范围带来了复杂性,也难免使国家的税收遭受损失。
这说明,一次征收制,从理论上讲似乎税负公平合理,但通过实践证明,它产生了上述诸种弊端,不能说是个理想的税负公平的税制。
3.增值税阶段。从实行一次征收制的经验教训来看,取消“多阶段”征税,并没有彻底解决问题,反而带来了新的税负不平。经过反复研究,认识到营业税重叠征税而产生的税负不平,关键不在“多阶段”征税,而在于每个阶段均按销售额全值征税所形成的“阶梯式”课税上。为了排除因按销售额全值征税所产生的重叠征税因素。决定把购进额中前阶段已征的税款予以扣除。这样做以后,企业实际交纳的税款,相当于按企业生产经营所增加的价值额为计税依据所征收的税款,从而形成了增值税。增值税既实现了每个生产、经营阶段都均衡地征税,又解决了原来因重叠课税因素而产生的税负不平问题。它产生于营业税而优越于营业税,具有普遍征收、合理征收及均衡入库的特点。
(三)增值税在国际上的应用。
由于增值税这个新税制所具有的优点,更能适应经济的发展,它逐步被包括欧洲共同体在内的欧、美、非、亚三十多个国家所采用,成为这些国家的重点税种之一。各国在具体应用时,根据本身经济的特点和财政的需要,作了灵活处理。主要不同之点是:
1.实施的范围不同:
一是在生产和流通领域内普遍实行的增值税。它不仅仅在制造商、批发商、零售商范围内实行,而且延伸到采掘业、农业劳动者和自由职业者。这样做的好处是,税法统一,扣税具有连续性,有利于执行。
二是在工业制造商范围内实行的增值税。主要着眼于解决工业生产过程中重叠课税所产生的税负不平的问题。
三是在工业制造商和商业批发范围内实行的增值税。这主要是考虑,除工业生产环节存在着重叠征税外,商业批发同样具有“多阶段”经营的特点,税收负担随商品流转环节的变化而变化,以致产生税负不平。所以增值税延伸到商业批发商,可以避免因税负不平而影响商品合理流转的问题。
2.对固定资产的处理不同。
按照增值税的基本原则,实行增值税的国家,对于购入流动资产的价值或已纳租金,都是允许扣除的。但对于购入固定资产的价值或已纳租金是否扣除、如何扣除,则不尽相同。增值税也因之分为三种不同的类型:
一种是消费型的增值税。即征收增值税时,允许将购置的固定资产价值额全部扣除。这样,就整个社会来说,课税对象实际上只限于消费资料。
二是收入型的增值税。即征收增值税时,只允许扣除固定资产的折旧部分。这样,就整个社会来说,课税的依据相当于国民收入。
三是生产型的增值税。即不允许扣除固定资产的价值。这样,就整个社会来说,课税的依据相当于生产的固定资产和各种消费产品的生产总值。
3.增值税的税率不同:
一是增值税的税率在运用上有多有少。有的只有一个基本税率,有的除一个基本税率外还有高低不同的若干个一般税率,少的一至两个,最多的六个。一般说来,税率少一些,有利于执行扣税法;税率多一些,有利于体现奖限政策。
二是增值税税率高低差别很大。这主要是历史形成的。原来各国的营业税,税率高低就有所不同,改为增值税时,一般都是在原税负基础上换算而成的,因此区别较大。
此外,在增值税征税方法的应用上,各国也是有所差别的。但是,一般普遍使用的方法是税款扣除法。
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