时间:2020-02-16 作者:孙健夫 王丽敏 (作者单位:河北大学)
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摘要:
企业年金是以政府的法律法规为依据,由企业及其员工共同自愿出资建立的企业福利。作为现代社会养老保险制度的一种重要补充形式,自上个世纪80年代初就已经引入我国。经过20多年的发展,我国企业年金初具规模。截至2012年底,我国共有5.47万户企业建立了企业年金,年金资产规模达到4821亿元,惠及职工1847多万人。企业年金与国家税收制度有着直接的联系,本文拟就企业年金税收及其优惠政策的机理进行简要分析,并借以探讨我国企业年金税收优惠政策的完善路径。
一、企业年金的征税与税收优惠机理
从基本性质看,企业年金是一个私人产品。因为企业年金的形成与运营是一个依托于工资分配而存在的福利项目,其直接的受益者是企业的员工。员工乐于参加企业年金的目的,就在于获取用较少的投入,损失短期的消费利益,而获取长远的更高收入和福利水平。企业年金的形成首先来自于员工一部分工资使用权的让渡,企业则按照规定的比例为员工的年金份额进行配比投入。因此,从一开始,员工的收益就得到追加。不仅如此,企业年金形成的基金在向员工支付前,可以按照规定进入资本市场进行投资,以实现保值和增值。虽然增值的程度要决定于企业年金的管理能力和其他外部因素,...
企业年金是以政府的法律法规为依据,由企业及其员工共同自愿出资建立的企业福利。作为现代社会养老保险制度的一种重要补充形式,自上个世纪80年代初就已经引入我国。经过20多年的发展,我国企业年金初具规模。截至2012年底,我国共有5.47万户企业建立了企业年金,年金资产规模达到4821亿元,惠及职工1847多万人。企业年金与国家税收制度有着直接的联系,本文拟就企业年金税收及其优惠政策的机理进行简要分析,并借以探讨我国企业年金税收优惠政策的完善路径。
一、企业年金的征税与税收优惠机理
从基本性质看,企业年金是一个私人产品。因为企业年金的形成与运营是一个依托于工资分配而存在的福利项目,其直接的受益者是企业的员工。员工乐于参加企业年金的目的,就在于获取用较少的投入,损失短期的消费利益,而获取长远的更高收入和福利水平。企业年金的形成首先来自于员工一部分工资使用权的让渡,企业则按照规定的比例为员工的年金份额进行配比投入。因此,从一开始,员工的收益就得到追加。不仅如此,企业年金形成的基金在向员工支付前,可以按照规定进入资本市场进行投资,以实现保值和增值。虽然增值的程度要决定于企业年金的管理能力和其他外部因素,存在一定的风险性和不确定性,但在正常情况下,企业年金投资应该能够为参与员工带来一个正的收益。就企业来讲,乐于构建企业年金平台,虽然从形式上看会影响企业的经营成本和利润,是一种额外的利益损失,但是从本质上看给企业带来的是正的收益。这表现为,一方面,企业为员工的长期福利进行投入,将鼓励员工对企业的忠诚度,最大限度地调动员工为自身的利益、同时也是为了企业的利益增长而释放劳动、技能和创新动力。另一方面,企业年金可以根据企业自身的经营需要,参与企业生产经营的资金周转,为企业获得贷款以外的资金支持。鉴于企业年金的私人产品性质,对企业年金征税便成为各国的惯例。
同时,企业年金又具有减轻政府社会保险金支出压力、促进社会养老保险体系稳固的功能,是一个具有正外部性的准公共产品。在现代社会养老保险制度下,政府承担着十分重要的责任。它不仅是制度实施的组织者,也是制度运行风险的承受者。在我国,人口规模庞大,社会养老保险制度远未完善。随着老龄化社会的到来,社会养老保险的蓄水池正在面临严峻的考验。这使得政府在应对经济改革经济增长任务的同时,必须为社会养老保险制度的稳固采取更积极的措施。但是,政府对社会养老保险的支持需要建立在足够的财政收入基础上,如果依靠借债的方式为社会养老保险体系注资,势必会给财政埋下巨大的风险。欧洲主权债务危机的爆发以及为克服危机所采取的措施都给我们敲响了警钟。因此,社会养老保险的稳固不能寄希望于政府无限制的输血,必须尽可能调动市场主体的力量,共同承担起这份艰巨的责任。企业年金的发展,为市场主体的参与途径提供了可能。虽然企业年金不是一种强制性的、具有普遍意义的补充性养老保险的手段,但是,它的发展壮大,对社会养老保险制度作用的延伸,仍然可以显示出独有的积极功能。在这个意义上说,为了扶持企业年金的发展,政府有责任提供必要的制度和管理方面的宽松环境。国外在已经建立的企业年金税收体系中实施税收优惠政策,就是反映政府意图的重要措施。这相当于通过政府的财力补贴为企业年金的运营降低了成本,也给参与的员工增加了一份新的收益。
二、企业年金的征税环节与优惠模式
对企业年金的征税是指与所得额相关的所得税。企业年金所涉及的课税对象存在于企业年金运行的三个阶段。
第一阶段是企业年金的形成阶段,也就是确定员工个人和企业按照工资相应的比例,向年金基金缴费。其中,作为个人的缴费,对本期工资是一种减少,也会影响员工及其家庭当前的消费能力。但是,如果考虑其对基金的所有权不变,这种减少实际上是一种工资的延期发放。对企业而言,为员工年金的缴费,就意味着企业人力资本成本水平的提高,是一种员工的补贴收入。
第二阶段是企业年金基金投资运营阶段。企业年金的投资可以有多种方式,包括在银行的存款、购买政府和企业债券以及参与股票交易等。无论哪一种投资,其结果都可以为年金带来价值的增长,形成所得收入。
第三阶段是年金基金向参与的员工提供退休时应该享有的收益。年金的最终归途是用于退休后职工的生活开支,员工个人总是要通过某种确定的方式领取属于自己的年金份额。这种收入虽然不是本期的劳动所得,但也是实实在在的个人收入。
依据所得税制度,上述三个环节的所得收入都可以成为征收所得税的课税对象。但是,考虑到三个环节所得额之间的内在联系和企业年金的社会效益,征税可以采取不同环节上的不同组合形式,即征税环节可以是单一的,也可以是复合的;某些环节要征税,另一些环节可以免税。同时,即使是征税的环节,也可以根据其所得额的大小给予有差别的税负待遇。这些征税方式的组合体现了税收制度对企业年金提供的优惠政策倾向。目前,存在企业年金的国家中大部分都选择了末端征税制的模式,即对基金形成和基金投资两个环节都放弃征税,只在受益人领取年金收益时征税,这一征税模式也称为EET模式。当然,由于各国的国情存在差别,具体运用EET模式的方案也有自己的特点。例如,美国税法规定,参与人在计划中的年度缴费额不得超过年度工资的25%。年度工资超过17万美元的参加者在进行减税限制的计算时,只能以17万美元作为其年度工资予以计算。在日本,允许在所得税前抵扣的年金缴费额度累计不得超过816000日元。
选择EET征税模式,对参与年金的员工产生的利益优惠在于当期应税所得额的减少,不仅直接降低了所得税负担,而且,如果考虑到个人所得税的累进税率制度,还可能因为适用税率的下降进一步使他们受益。员工和企业都因延迟纳税获得了本不属于自己的利益,其结果可以看做是政府对参与企业年金活动的一种奖励。
三、我国企业年金税收优惠政策的完善目标与条件
我国企业年金采取的税收优惠方式不同于其他国家,在企业年金运营的三个主要环节当中,我国仅明确在年金基金缴费时征税,投资和年金领取两个环节不征税。允许企业为员工的基金缴费进行所得税前扣除,旨在鼓励企业设立企业年金的行为。而在个人所得税方面,除了税务总局2011年的补充规定设置了很有限的优惠政策外,基本上没有优惠政策的运用。这与我国个人所得税税收征管环境和技术水平的制约有着很重要的联系。到目前为止,我国个人所得税仍然采取分类征收制,工资薪金是最主要的税源。大公司以及金融等部门由于经济条件好,具备在社会保险之外为其员工缴纳企业年金的能力,而绝大部分其他行业的企业和中小企业则因为经营环境和经营成本的压力,无力在社会保险之外为员工另行构建企业年金平台。很显然,如果允许企业年金在缴费环节不征收个人所得税,那么不仅会导致本来税基就很窄的个人所得税大幅度缩水,也必然使高收入群体名义上纳税而实际上不纳税或少纳税。只有在现代税收技术手段逐步提高、税收征管不断严密的条件下,采用国际通用的EET模式征税才可以实现。但是,需要以个人所得税制度的重大改革为基础,也就是实现个人所得税制度从分类征收制向综合征收制的转变。因为在年金领取环节的收入已经不是工资薪金,还包含了年金投资中的收益。有鉴于此,我国企业年金税收优惠政策的国际接轨尚需时日。财
责任编辑 廖朝明
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