2000年，新的《企业会计制度》的颁布以及《企业所得税税前扣除办法》的实行，促成了所得税会计与财务会计相分离的趋势。从整体上看，这一趋势与所得税会计国际实践的发展方向是一致的，它不仅满足了市场经济条件下广大投资者对企业财务报表信息的要求，符合我国加入WTO后会计准则的国际协调所带来的国际会计化的趋势，同时也满足了国家征税的需要。但是，所得税会计与财务会计的差异不仅涉及面广，而且背离程度大——除了一小部分的时间性差异，更多的是由制度规定不同所产生的永久性差异。在属于永久性差异的四种情况中，最主要的在于会计上确认费用或损失，而税法不确认费用或损失，即“准予列支”而“不得扣除”。

税法和会计政策由于目标不同，形成了企业收入、费用和利润确定、确认及计量方法上的差异。“列支”是会计核算的规范用语，“扣除”是税收法规中有关计算应纳税所得额方面的规范用语。财政部门制定的相关财会制度及准则用来衡量有关费用损失能否列支，而成本费用是否准予列支直接影响企业的会计账务处理及其相应调整；税收法规只规定有关费用损失能否税前扣除，而不直接规范会计核算的列支问题，是否允许税前扣除只涉及企业应纳税所得额的计算。这种限制可以认为是税收强制性的具体体现，保证了国家的税收利益，但却在一定程度上否认了会计原则，影响了纳税人必要的经济活动，侵犯了纳税人的利益，造成了两个体系在政策制度规定上的背离。由此引起的不仅是核算的复杂程度加深和繁杂，更重要的是背离公平原则后使企业行为产生扭曲进而有害于市场经济秩序。税法与会计制度的这种差异必须有意识地控制在一定范围之内，以适应国家宏观调控、会计管理体制、法律法制等因素的特殊需要。

我们对杭州市30家中小企业2004年度企业所得税汇算清缴中费用扣除出现的问题进行了调查分析。税法对会计上准予列支费用的处理分三种情况，一是允许全部扣除，二是部分扣除，三是不得扣除。后两种情况产生了税法与会计的差异。

1.会计上准予列支而税法上不得扣除的项目。会计制度将与企业生产经营活动无直接关系的各项支出，如无形资产净损失、债务重组损失、罚款支出、捐赠支出、非常损失等均列为“营业外支出”以抵减当年收益。税法认定可以在税前抵扣的营业外支出的范围则要小得多，如因违反法律、行政法规而支付的罚款、罚金、滞纳金在计算应纳税所得额时，不得扣除。但在实际执行过程中，许多企业依然在税前予以扣除。被调查的30家企业有11家将不得在税前列支的营业外支出放在税前列支，主要有罚款、赞助、税收滞纳金、商业保险、慰问支出、收益分配性支出等。

2.会计上允许全额列支而税法只能限额扣除的项目。会计和税法对准予扣除费用的主要差异体现在税法利用国家的权利可以强制性估计成本的金额，以保证税收收入和降低税收成本。这可以理解为税收固定性和强制性的体现，而企业会计则是如实反映。

纳税人支付给职工的工资及以此为依据计提的三项经费，企业因为生产经营发生的利息支出，纳税人用于公益、救济性的捐赠以及业务招待费、广告费和业务宣传费的支出，税法都规定了严格的扣除标准。但由于这些项目的内容不同，在企业的重要程度也不一样，企业实际列支和按税法计算的准予扣除的标准会出现三种情况：严重超支、部分超支和基本不超支。

一是业务招待费严重超支。税法规定销售收入在1500万以下的，按5‰计提业务招待费，销售收入在1500万以上的，按3‰计提。被调查的30家企业有13家业务费超支。探究其原因，主要是由于许多企业销售额不大，使得按规定允许扣除的金额较少，再加上企业发展的需要使企业业务招待费超支严重，并且呈现出规模越小的企业，业务招待费超支越严重的现象。

二是工资以及据以计提的各项费用部分超支。超标准列支工资、工会经费、福利费和教育经费的情况也比较普遍，但超支额都不大，最高没有超过40%，和业务招待费的超支情况区别很大。

三是广告费基本没有超支。税法对广告费列支作了具体规定，对超过销售收入的2%（或8%）部分不允许税前扣除，但可无限期向以后年度结转（不含粮食类白酒企业广告费）。被调查的30家企业只有一家广告费超支。究其原因，主要是许多企业可以不做广告，广告费的支出，不像业务招待费那样不可避免；广告费超过扣除标准后可以在以后年度无限期摊销，企业年底按比例进费用，在账面上超支情况不多；广告费的支出限制较严，使企业的一些别的费用不可能轻易放在广告费中列支。

从对西方国家税法改革历史的回顾中可以看到，除了税法与财务会计制度的一些固有差异外，两者的差异在逐步缩小，随着一国经济的发展，财政政策日益趋向于顺应经济发展客观规律，税法的制定更注重企业实际的交易行为，更客观地顾及会计真实、公正、客观的要求。针对“准予列支”而“不得扣除”的具体情况，应区别对待，采取不同措施。

1.税法与会计制度之间始终会存在固有差异。这里又包含两种情况：一类情况是企业发生的因违法性支出而承受政府部门的行政罚款和司法罚金，企业的财务会计可以作为成本、费用或损失列支，而税法不允许在税前列支。这是因为税法需要与国家其他法规对社会的行为导向保持一致。这类差异在实务中比较常见。第二类情况是直接针对国家税收收益，直接为谋取国家税收利益为目标的行为。如对赞助支出的限制，尽管就企业经营行为来说有其合理性，但如果税法不进行必要的限制，就可能会被企业利用作为转移利润的手段。类似的，对捐赠支出的限制也有同样的目的和意图。以上两类差异，即使在西方发达国家也将永久地存在下去。

2.税法应考虑到财务会计和税务之间的协调性，适当消除一些差异。税法在保证税收收入的基础上，应该体现保护投资者利益，促进经济增长。因此在会计制度不断调整，有利于企业长期发展的方向上，税法应向财务制度靠拢。比如，目前税务机关只承认原来在税务局备案的按备抵法计提的应收账款坏账准备，其余的一律不允许在税前扣除。但坏账准备和其他资产减值准备在本质上是一样的，可在具体纳税时却区别对待，这显然使税法有失公正和科学。同时由于减值准备的提取在税法上得不到承认，企业在实务中往往不提减值准备（即使资产事实上已发生明显减值），被调查的30家企业没有一家计提了减值准备。从而导致会计制度的相关规定形同虚设，财务会计规范的目的落空。因此，税法应趋向于保护企业利益，逐步吸纳会计制度的一些精神，允许应收账款、存货、短期投资、长期投资、固定资产、无形资产、在建工程和委托贷款等八项资产计提减值准备。

3.对税法限额扣除的规定应分情况考虑，根据其性质和实际情况合理制定扣除限额，并考虑将永久性差异转为时间性差异。一是工资及计提的三项经费。从实际情况看，企业超支金额不大，应逐步取消限额，对税前的工资和计提经费可以考虑全额扣除，这样也便于和外商投资企业所得税工资扣除标准统一。二是对业务招待费要保持限额扣除，防止企业将一些与生产经营无关的费用在业务招待费中列支。但考虑到业务招待费是企业必不可少的开支，而且企业普遍超支严重，可以提高业务招待费的扣除标准。三是对一些费用比如业务宣传费，可以参考广告费的做法，允许将超支费用结转以后年度，既保持政策上的衔接，又将永久性差异转为时间性差异，缩小税法和会计准则的差异。