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摘要:
会计改革已经进行了十多年,有成绩,也有问题。现在,已经有了一个好的开端,但任重道远,还有许多工作要做。
会计要提高,要发展,要适应经济体制改革形势的要求,必须进行改革。要改革,必须得到各级领导的支持。今年三月在北京召开的全国人大七届四次会议上,李鹏总理、邹家华和王丙乾两位国务委员的报告中都提到要改革财会制度。王丙乾同志的报告中提到:“在财务会计工作方面,我们经过调查研究,拟定了《会计改革纲要》,为使会计工作适应改革开放的新形势,调动广大财务会计人员积极参与经济管理与监督,进行了有益的探索。”这短短的几句话,表达了多层意思:一、会计改革是为了适应改革开放的新形势;二、财会人员要积极参与经济管理与经济监督。会计工作是一项经济管理工作,是经济管理的重要组成部分。为了充分发挥会计的职能作用,会计人员必须加强“参与”意识。《总会计师条例》中强调总会计师应“参与本单位重要经济问题的分析和决策”,也是这个道理。
会计改革的最终目标是要建立有中国特色的理论方法体系。会计理论的发展和会计实务的提高包括三个方面:一、继承;二、借鉴;三、创新。
继承,就是在全面、认真、实事求是地总结新中...
会计改革已经进行了十多年,有成绩,也有问题。现在,已经有了一个好的开端,但任重道远,还有许多工作要做。
会计要提高,要发展,要适应经济体制改革形势的要求,必须进行改革。要改革,必须得到各级领导的支持。今年三月在北京召开的全国人大七届四次会议上,李鹏总理、邹家华和王丙乾两位国务委员的报告中都提到要改革财会制度。王丙乾同志的报告中提到:“在财务会计工作方面,我们经过调查研究,拟定了《会计改革纲要》,为使会计工作适应改革开放的新形势,调动广大财务会计人员积极参与经济管理与监督,进行了有益的探索。”这短短的几句话,表达了多层意思:一、会计改革是为了适应改革开放的新形势;二、财会人员要积极参与经济管理与经济监督。会计工作是一项经济管理工作,是经济管理的重要组成部分。为了充分发挥会计的职能作用,会计人员必须加强“参与”意识。《总会计师条例》中强调总会计师应“参与本单位重要经济问题的分析和决策”,也是这个道理。
会计改革的最终目标是要建立有中国特色的理论方法体系。会计理论的发展和会计实务的提高包括三个方面:一、继承;二、借鉴;三、创新。
继承,就是在全面、认真、实事求是地总结新中国成立以来会计工作正反两方面经验的基础上,把那些行之有效的、又适合当前情况的东西保留下来,加以改造、完善和发展。会计改革不是否定过去的一切,当然也不是肯定过去的一切,而是有所弃,也有所取。所谓“继往开来”,就是这个意思。
借鉴,就是对外国的,特别是西方国家的会计理论和方法,进行解剖、分析、鉴别、消化,去其糟粕,取其精华,为我所用。闭关自守,拒绝外国的一切东西,是错误的,盲目迷信外国,搞全盘照搬,也是不正确的。借鉴外国的有益经验,必须立足于中国的实际。
创新,就是根据我国计划经济与市场调节相结合的特定经济模式,结合经济体制改革对会计工作提出的新问题、新要求,提出解决这些问题的新理论、新概念、新路子、新方法,逐步建立起具有中国特色的会计理论方法体系。创新的决定因素是客观需要,包括宏观经济体制改革的需要,也包括微观经营管理改革的需要。作为某些会计理论研究的创新,可以带有一定的超前性,但会计实务的创新,则必须循序渐进,始终适应现实经济生活的需要。
继承、借鉴与创新,三者是统一的,要密切结合起来。继承与借鉴是为了更好地创新;创新必须建立在正确继承和借鉴的基础上。会计改革是一项牵涉面很广的系统工程,既不能固步自封,抱残守阙,也不能好高鹜远,急于求成。
建立有中国特色的会计理论方法体系,首先要明确什么叫中国特色,中国特色表现在哪几个方面。这里所说的“中国特色”是指与国外会计的差别。这种差别不是现象的差别,而是本质的差别;不是技术、方法或某个具体内容的差别,而是目的、原则或总体上的差别。从表面现象看,我国会计的很多做法与西方会计极为相似,但它们结合成一个整体运行起来却与西方有不少本质上的差别。从技术、方法或某个具体内容看,同属于资本主义会计的海洋法系国家和大陆法系国家也有许多不同之处,甚至同属海洋法系的英国会计与美国会计也有区别。例如,美国大多数企业采用后进先出法,而英国的职业会计组织却不许用后进先出法;英国传统的资产负债表左方是负债等项目,右方是资产项目,美国的资产负债表则与此相反。我们研究会计的“中国特色”,目的是更好地为社会主义经济建设服务,因此,这种差别应该是与社会经济制度相联系的、更高层次的根本性的差别,而不是那些细枝末节的具体方法上的差别。通常说“中国特色”,首先是指有别于资本主义会计的特色,即社会主义会计特色,其次是指切合中国实际的特色。因此,也可以说所谓“中国特色”是指我国会计与其它国家会计相区别的显著标志。
关于中国会计的特色,从大的方面,我提出五条,供大家参考:
1.以马克思主义哲学和政治经济学的基本原理为理论指导;
2.以在公有制基础上的有计划商品经济为服务对象;
3.以提高经济效益为中心;
4.以真实的会计核算与严格的会计监督为基本职能;
5.以建立内部会计责任制和实行民主理财为实现会计管理目标的主要手段。
以上五条算不算中国会计理论方法的特色(当然还可以提出若干条),请大家研究讨论。
下面谈谈会计改革中值得探索的几个具体问题:
一、关于会计的主要任务
《会计改革纲要(试行)》提出了新的会计模式,有两个“基本点”:一是适应计划经济与市场调节相结合的经济运行机制的要求,逐步建立起以提高经济效益为目标、以强化内部管理为中心、有利于完善各单位经营管理机制的管理型会计;二是适应国家机关管理职能和管理方式的转变,在会计事务的宏观管理中,逐步实现以会计法规为主体,法律、行政、经济手段并用,有利于改善和加强宏观调控,同时可以充分发挥地方、部门、基层核算单位积极性和创造性的会计管理体制。
从上述第一个基本点来看,一个基层单位的会计工作,主要应立足于本单位,为提高本单位的经营管理水平作出应有的贡献,这是第一位的。基层单位的经营管理工作改善了,经济效益提高了,整个国民经济就有了持续、稳定、协调发展的基础。同时,基层单位的会计工作也应当为加强国家综合平衡工作提供必要的会计信息,为加强宏观调控作出应有的贡献。
二、关于会计制度与会计准则
我国目前只有各行各业统一的会计制度,没有全国统一的会计准则,但在统一会计制度中也体现了许多类似会计准则的要求,如:权责发生制原则、配比原则、历史(原始)成本原则、一致性原则,等等。会计制度的规定比较具体,起到法规和教材的双重作用。其缺点一是统一性过强,灵活性较差;二是行业之间不够统一,差异较大。财政部在《会计改革纲要(试行)》中所提出的会计法规制度,分四个层次:第一个层次是国家颁发的会计法律、法规;第二个层次是统一的会计准则;第三个层次是由财政部或由财政部会同主管部门制定的不同行业的示范会计核算制度;最后一个层次是由企业制定的适用于本企业的会计核算办法。下一层次的规定不能违反上面各层次的规定要求。这样,既有必要的统一性,又有一定的灵活性。至于如何制订适合我国国情的统一会计准则,需要慎重研究。比如,国际上通行的一些会计原则,如审慎(稳健)原则、快速折旧原则等等,我们可否采用;如果采用,是否需要加以限制。又如,国营企业、集体企业、私营企业、外商投资企业,特别是外资企业,是否适用同一会计准则,需要根据我国国情,通盘考虑,作出决定。
三、关于财务会计与税收会计
目前我国财务会计与税收会计大体上是一致的,例如财务会计上确认的营业收入,大体上也就是税务部门征收流转税的依据。但是会计毕竟有自身的理论、原则、规律;而税收作为国家财政收入的主要来源和经济调节杠杆,又有其特定的要求。强求一致,必然会相互制约,产生矛盾。既不利于会计核算工作的科学性、合理性、规范性和稳定性,也不利于国家税收政策的贯彻实施。所以,从长远看,会计准则、会计制度应按会计理论、会计原则、会计要求来制订,如果同税法的规定不一致,可以采用西方国家的办法,在纳税时另行调整。
四、关于股份制会计与集团会计
这是经济体制改革的一个较大的发展,目前正在试点或发展中,还缺乏对这两项新的经济模式作出必要的国家统一的具体法律规定。可以断言,随着股份制和集团制的全面推行,会计制度中不少旧的规定需要作大的可能是带有根本性的改革。就拿“资金来源等于资金占用”这个目前公认的、最基本的会计公式来说,需要考虑是否有必要改为另一个新的公式:“资产-负债=股东权益(或所有者权益)”。因为在股份制形式下企业的投资人都是有限责任,投资人的投资一旦注册登记,就不能随意改变,更不能随意把投资收回。在资金平衡表(资产负债表)上,必须专门有一个项目反映投资人的权益。
另外,公司股票如何上市涉及到一系列的会计问题。如部分会计报表公开问题;资产评估问题;股票溢价或折价发行问题;库存股的限制问题;企业留利的所有权问题;国家对企业专项拨款的会计处理问题;基建拨款的会计核算问题,等等,都是摆在我们面前需要研究的新问题。如何解决,可以参照西方国家的办法,但不能照抄照搬。目前有些经济专家建议企业发行A、B股,允许外国投资者购买企业的B种股票,开辟引进外资的另一重要渠道。如果实现,则对会计制度的改革又提出一个需要认真考虑的大问题。
五、关于总会计师制度
《总会计师条例》已于1990年12月31日由国务院公布施行,条例的颁发施行是会计改革的一项重大措施,很好地贯彻这个条例,充分发挥总会计师的作用,对于加强企业经营管理,提高经济效益是十分必要的。
目前需要进一步明确的是,总会计师与总经济师如何分工合作。由于对总经济师的设置、任务、权责等等,缺乏统一的规定,所以目前只能从实践中总结经验,逐步明确。有一种意见是内外分工。总会计师管“内”(内部管理),总经济师管“外”(外部市场)。在计划经济与市场调节相结合的经济体制下,企业应当花大气力了解市场,熟悉市场,掌握市场,引导市场,通过大量的市场信息来指导企业的投资方向和产品结构,这项任务可以由总经济师来承担。至于加强企业的内部经营管理的经济责任制,协调人、财、物、产、供、销的关系,降低成本,厉行节约,这是总会计师的职责。至于开发新产品、新品种、新工艺,提高产品质量,减少废品等等,则应当是总工程师的职责范围。这种主张,还有待于实践来证明是否可行。
六、关于提高经济效益
提高经济效益是经济体制改革的一个重要目标。什么叫“经济效益”?党的十三届五中全会决议中提到:要走“投入少、产出多、提高经济效益”的路子。对“投入少、产出多”,是否可以理解为以更少的人力、物力、财力的消耗,生产出更多的质量好的产品。也就是说,投入少就是投入的工资少、物资少、资金少;产出多就是产量多、质量高。
需要进一步研究的经济效益的量化问题,也就是用什么指标来衡量企业的经济效益和国家的宏观经济效益。是否可以考虑以下几点:1.宏观经济效益同微观经济效益的指标不一定挂钩;2.行业之间、企业之间的经济效益指标不一定一致;3.选定的指标必须能真正体现经济效益的高低;4.一个企业可能出现某几个指标较过去或比其他企业好,另外几个指标比过去或比其他企业差,这是很自然的现象,不能因此对一个企业作出经济效益好或差的结论;5.定指标必须抓住重点,不能过多。确定统一的宏观经济效益指标可以比照办理。
考核、衡量经济效益的指标应该由会计与统计共同确定。过去有一些规定,但没有规范化,还没有引起各级领导的重视,没有过硬的考核指标,不利于经济效益的提高。
七、关于通货膨胀会计
国际上公认,通货膨胀率达到年27%左右,也就是三年翻番(一般称之为恶性通货膨胀),那么历史成本原则就失去了存在的基础,应当改用通货膨胀会计了。我国在1988、1989年之交曾一度接近这个数字,但为时很短。近两年来,经过治理整顿,年物价指数大大低于10%,今后估计物价指数年率超过10%的可能性极小。即使万一超过,延续时间也不会过长。因此,通货膨胀会计在我国似乎已失去实行的基础。
从另一方面观察,由于物价连年上涨,成本补偿不足以及虚盈的现象相当严重,不利于社会主义简单再生产和扩大再生产,不利于国民收入的正确分配。可否考虑在会计报表的补充资料中,或在财务情况说明书中增加有关由于轻度(年低于4%)或中度(年低于10%)通货膨胀而造成的资产帐面价偏小、成本偏低、利润偏高的情况,通过帐外计算或测算的办法,用数据把它揭示出来,以便有利于宏观调控,也有利于国家经济计划、财政预算的安排。
八、关于责任会计
我愿意把它改称为“会计责任制”。它是企业内部经济责任制的一个重要组成部分。我国的会计责任制应不完全等同于西方的责任会计,至少我们建立会计责任制不能仅仅依靠管理人员,要建立以企业内部各个层次、各个部门为核算对象,实行责、权、利、效紧密结合的会计责任体系,必须发动广大职工一起参加进来。工人阶级当家作主,专业核算与群众核算相结合,这些提法也体现了社会主义会计的特色。如果让广大职工都了解企业盈亏情况、资金情况,了解企业的困难在什么地方,潜力在哪里,奖金为什么多了或少了,工资增加或者发不出来的原因何在等等,那么企业稳定、持续发展就有了群众基础,就可以转化为物质力量。
西方国家的责任会计,能够分解为资金、利润、成本三个中心。在集团企业里这样分有一定的科学性。集团所属的基层生产单位的任务就是要千方百计节约费用、降低消耗、降低成本,按质按量生产出社会需要的商品,成为成本中心;集团的中间层次的主要任务是了解市场、占领市场,千方百计的把产品销售出去,同时把市场需求情况通知基层生产单位,从而实现最大限度的利润,成为利润中心;集团的最高层的任务是,在生产发展、销售旺盛以后,千方百计地筹集资金,以免由于资金不足而影响企业的发展,成为资金中心。总之,资金、成本、利润都是企业的重要经济指标,作为会计责任制的主要对象是值得我们借鉴的。
九、关于外商投资企业会计
外商投资企业设在我国境内,国家有关部门应当对它们进行管理。它们的会计制度也应当由财政部作出规定。目前财政部正在对这项制度进行修改,并扩大适用范围。对外商投资企业既要管,但又不能管得太宽、太死,是否定这么几条最低要求:1.财务会计工作不能违反国家的法律、法规;2.若干基本的会计原则或准则必须遵守;3.会计规定与税法不一致的,在纳税时要按税法调整;4.对外的会计报表必须按财政部的统一要求。
需要指出,在制定我国外商投资企业会计制度的过程中,会遇到一些在国外所遇不到的特殊情况。比如,外汇价在我国既有国家牌价,又有调剂价。再如,企业的注册资本可以是人民币,也可以是外币;记帐本位币可以是人民币,也可以是某一种外币。这样就形成了四种组合情况:①人民币注册资本、人民币记帐;②外币注册资本、外币记帐;③人民币注册资本、外币记帐;④外币注册资本、人民币记帐。会计制度对这四种情况要分别规定不同的帐务处理办法。又如,中外合资经营企业与外资企业一般都是法人,都是有限责任公司,但中外合作经营企业不一定是法人,也不一定是有限责任公司。中外合资、合作企业由我方参加投资、参加管理,外资企业由外方独家投资管理。凡此种种,都要在会计上作出不同的规定。
由于以上情况,外商投资企业的会计制度从原则到具体规定,在目前情况下,还不能同国营企业的会计制度等同起来,应作为一门特殊的会计制度来进行研究、设计。
十、关于注册会计师制度
从1981年上海成立第一家会计师事务所到现在,我国已经有400多家注册会计师事务所,注册会计师已达6000多人,发展不能说不快。但从注册会计师的数量和质量上来讲,还远远不能满足客观形势发展的需要。主要的问题是如何进一步提高注册会计师业务的质量。我们曾提出“以质量求信誉,以信誉求发展”的行动口号。要提高质量,首要问题是要使注册会计师业务规范化,要制定出一系列有关注册会计师执行业务的规程、办法、规则、制度,成龙配套,这样工作有依据,考核有标准,培训有教材。
此外,要重视注册会计师的职业道德,要制定有关职业道德的法规,按照独立、公正、客观的原则执行业务,鼓励正当的竞争,反对不正当的竞争,使注册会计师在国家经济生活中发挥应有的作用。
会计改革的面很广,涉及的问题很多,当然不仅仅是上面的十个问题,要在改革的实践中不断发现问题、解决问题。会计理论工作者、会计教育工作者以及从事会计实务的广大财会人员,都要在这场具有历史意义的改革中贡献自己的一份力量。
(原载《天津财会》1991年第6期)
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