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摘要:
观今宜鉴史,谙史更知今。任何一位有所成就的人,都离不开对历史的研究并善于从历史的经验或教训中汲取营养。一个人如果对其所从事的事业的历史盲然,他的工作将难免重蹈历史的覆辙。作为中国会计工作者,如果能对新中国会计发展的历史有所研究,那将会使我们的工作更具理性和创造性。
一、新中国会计工作面临的形势与任务
中华人民共和国的成立,预示着中华民族发展史上一个新时代的开始。正如毛泽东所说:“全国规模的经济建设工作已经摆在我们面前。”选自毛泽东在中国人民政治协商会议第一届全体会议上的开幕词。《毛泽东选集》第5卷第3页,人民出版社出版。人民共和国在经济战线上面临的首要任务,是制止通货膨胀,稳定市场物价,恢复国民经济,在争取财政收支平衡的基础上进一步争取财政经济状况的根本好转。而做到这一切的关键,在于建立正常的、统一的财政经济秩序,把薄弱的、分散的经济力量集中起来,形成一个拳头,以保证革命和建设事业的顺利展开。为此,1950年3月,中央人民政府作出了《关于统一国家财政经济工作的决定》,采取了统一全国财政收支、统一全国物资调度、统一全国现金管理等一系列措施。因而,统一财政收支、争取财政收支平衡和财...
观今宜鉴史,谙史更知今。任何一位有所成就的人,都离不开对历史的研究并善于从历史的经验或教训中汲取营养。一个人如果对其所从事的事业的历史盲然,他的工作将难免重蹈历史的覆辙。作为中国会计工作者,如果能对新中国会计发展的历史有所研究,那将会使我们的工作更具理性和创造性。
一、新中国会计工作面临的形势与任务
中华人民共和国的成立,预示着中华民族发展史上一个新时代的开始。正如毛泽东所说:“全国规模的经济建设工作已经摆在我们面前。”选自毛泽东在中国人民政治协商会议第一届全体会议上的开幕词。《毛泽东选集》第5卷第3页,人民出版社出版。人民共和国在经济战线上面临的首要任务,是制止通货膨胀,稳定市场物价,恢复国民经济,在争取财政收支平衡的基础上进一步争取财政经济状况的根本好转。而做到这一切的关键,在于建立正常的、统一的财政经济秩序,把薄弱的、分散的经济力量集中起来,形成一个拳头,以保证革命和建设事业的顺利展开。为此,1950年3月,中央人民政府作出了《关于统一国家财政经济工作的决定》,采取了统一全国财政收支、统一全国物资调度、统一全国现金管理等一系列措施。因而,统一财政收支、争取财政收支平衡和财政经济状况根本好转就成为这一时期会计工作的头等大事。
旧中国的会计工作,是十分落后和无序的。由于经济落后,企、事业单位在经济性质、技术程度、经济规模、经营方式等方面各不相同,加上文化教育事业的发展缓慢,中式簿记和西式簿记并存,所以,规范会计工作的会计原则和具体会计核算制度,千差万别,各行其是。这样的会计工作基础,同统一财政经济工作的要求和大规模经济建设的需要是极不适应的。有鉴于此,新中国会计工作面临的最紧迫任务,就是尽快建立会计工作的正常秩序,并根据统一财政经济的要求,建立全国统一的会计核算和会计报告制度。
1949年12月在中央人民政府财政部设立的会计制度处(1950年9月改为会计制度司),责无旁贷地承担了这一艰巨的任务。为贯彻实施《关于统一国家财政经济工作的决定》和《中央金库条例》,财政部1950年3月下旬颁发了《中央金库条例施行细则(草案)》,首次对金库会计制度作出了几项原则性规定:各级金库由中国人民银行代理并设独立会计;以人民币为记账本位币,以元为单位;对金库收支的会计科目设置和使用、会计账簿的种类和会计报告制度等也作了具体规定。针对当时物价剧烈波动、币值不稳的情况,还在会计上规定了按“预算本位粮”折算报解的办法。金库会计制度的建立,一方面促进和推动了金库会计工作正常秩序的建立,另一方面保证了中央政府及时了解和掌握财政收入和支出的情况、进度,对落实国家统一财政收支的各项措施起了重要的保证和促进作用。以此为契机,新中国第一批会计制度围绕统一国家财政收支这项中心任务展开。为及时掌握全国财政主要来源的税收入库情况,贯彻实施国家关于整顿和统一税收的各项措施,1950年4月,制定了全国统一的《各级税务机关暂行会计制度》。在1950年10月的全国预算、会计、金库制度会议上,讨论了《预决算暂行条例草案》、《预算科目草案》、《国营企业财务收支计划草案及附表》、《暂行总预算会计制度草案及报表格式》、《暂行单位预算会计制度草案及账表格式》、《货币管理实施办法草案》等九个文件。其中1950年12月正式颁发实施的《各级人民政府暂行总预算会计制度》和《各级人民政府暂行单位预算会计制度》,第一次为我国财政机关和行政、事业单位的会计工作确立了一套内容丰富、全面、具体,体系较为完整的统一规范。在短短的一年多时间里,就较为完整地建立了与国家财政收支密切相关的会计核算体系,为建立会计工作的正常秩序提供了制度保证。
统一国家财经,也包括统一对企业的管理。新中国的国有企业,除了各革命根据地建立的公营企业外,主要是随着解放战争的节节胜利逐步建立起来的。这些企业由于时局变化的影响,领导体制的改组、变更以及管理人员的交替等等,包括会计工作在内的各项管理工作的基础薄弱,甚至相当混乱。因此,在建立各级政府机关和非盈利组织的会计核算制度和会计工作秩序的同时,中央政府对企业的会计工作也给予了高度重视。1950年3月,政务院财政经济委员会发出训令,指出:“人民解放战争已获得基本胜利,全国极大部分地区已经或正在转入恢复生产,如何有计划地恢复与发展经济取得经济上的胜利,已成为各级人民政府财政经济部门的重要任务。为着实现这个任务,我们就要加强生产事业与各种企业的管理,特别是把经济核算制度建立起来,是一个非常重要的环节。但现在各企业单位的会计制度是十分紊乱的,由于会计制度的紊乱,不仅影响了经济核算制度的贯彻,且使管理指导与计划上遭遇到许多障碍。兹为克服以上困难,增进会计事务的效能……,特决定由中央各企业主管部门,分别就所管企业及经济机构草拟各单位的统一会计制度草案……,并由财政部设置专门机构统一加以审查,报本委核定实行”。据此,财政部迅速组成了由会计专家、教授参加的“会计制度审议委员会”,对中央各企业主管部门草拟会计制度提出了基本要求并相继对所拟统一会计制度草案进行了审议。1950年6月下旬,先后审定了九个部门的会计制度并报经财政经济委员会核准施行,为改变旧中国会计工作的混乱无序、会计业务处理的各自为政、会计方法的中西并行等落后局面迈出了重要一步。
在新中国各项会计制度建立和有关工作逐步展开的同时,引发了会计理论、方法方面的首次讨论。讨论主要集中在会计记账方法和会计本质(性质)两个问题上。1950年1月和3月,章乃器先生在《大公报》上先后发表文章,主张用中国的收付记账法,认为它是“民族的、科学的、大众的”。提出打倒簿记当中的“洋八股”(指借贷记账原理),从而引发了对记账方法的讨论。问题的实质在于:新中国在建立自己的会计体系中,应否借鉴和吸收西方国家创建也为原苏联所应用的现代会计科学(包括借贷记账法),以及如何继承和改造中国会计传统方法。会计本质(性质)问题的讨论是从《新会计》月刊创刊号(1951年1月)刑宗江、黄寿宸两教授发表《怎样建立新中国会计理论基础》的文章引起的。讨论的焦点是:会计是否具有阶级性,是否应当分为资本主义会计理论方法和社会主义会计理论方法。两个问题的讨论,对我国会计实务和会计理论的发展都产生了一定的影响。特别是会计的阶级性问题,由于把学术问题的争论与政治态度、政治立场牵扯在一起,长期禁锢了我国会计界学习、借鉴西方的现代会计理论方法。
二、计划经济会计模式的确立与运行
统一财政,恢复经济,争取财政经济状况的根本好转等,既是建国初期的政治经济形式所必须,同时也是为迎接大规模有计划的经济建设做准备。早在1951年2月,毛泽东就明确指出:“三年准备,十年计划经济建设”的思想,要使省级以上干部都明白。《毛泽东选集》,人民出版社1977年版第34页。中国的经济建设走什么道路?采用何种模式?效法苏联,实行集权型的计划经济管理体制,是当时条件下中国经济发展道路的惟一选择。包括会计工作在内的各项管理工作如何适应计划经济的要求,也就成为新中国会计工作发展的新课题。
企业特别是刚刚建立起来的国营企业,是我国国民经济的骨干。企业会计工作在整个会计工作中占有重要地位。中央各企业主管部门统一会计制度的制定和颁布实行.对建立会计工作秩序,规范企业会计核算发挥了重要作用。但由于全国实现政治、经济统一的时间不长,许多企业都是在一面进行民主改革、一面恢复生产的情况下,学习和执行新的管理规章和会计制度的,它们的管理基础薄弱;加上历史、社会的种种原因,许多单位财产不清、账目混乱、计价标准不一、会计数字不实等现象较为普遍。为加强企业管理创造必要条件,1951年6月政务院财政经济委员会作出了国营企业进行清产核资的决定。清产核资的进行和各项财产物资、生产经营管理制度的建立,为会计工作的正常开展奠定了良好的基础。与进行清产核资相配合,财政部于1951年11月召开了第一次全国企业财务管理及会计会议。会议结合计划经济的要求着重研究了企业完成清产核资、实行经济核算后的财务会计制度建设问题。在财务管理方面,会议讨论了1952年度财务收支计划编审办法及企业财务计划内容、表式、国营企业提缴利润、折旧基金办法等的草案;在会计方面则讨论了国营企业编送决算报告,企业的统一会计报表格式和统一会计科目,会计主管人员职务、权利、责任暂行条例,以及会计、统计、计划的联系和分工等问题。通过提交会议讨论的有关文件的内容及各项文件之间相互关系,可以看到我国适应计划经济要求的企业财务会计管理体制的基本框架是:国家根据社会经济发展需要和可能编制国民经济计划,企业财务收支计划是国民经济计划的组成部分,也是编制国家预算的根据(据以编制来自企业的上缴利润和折旧基金等财政收入和拨付企业的投资等支出);会计则根据编制和考核执行财务收支计划的需要设计会计科目和会计报表格式,根据财政、财务政策处理有关会计事务和经济业务,是一种服务于计划经济的会计模式。
计划经济的会计模式,只有原苏联的经验可资借鉴。在财政部聘请的苏联专家的具体帮助和指导下,拟定了《国营企业统一会计报表格式及说明草案》和《国营企业统一会计科目及说明草案》等文件。经第一次全国企业财务管理及会计会议讨论,有关财务、会计制度于1952年初由政务院财政经济委员会陆续颁发实施。为迎接从1953年起开始执行的第一个五年计划,1952年10月财政部召开第二次企业财务管理及会计会议,在总结建国三年来财务会计工作经验的基础上,研究讨论了十几项财务会计制度。在会计制度方面,新拟定了《国营企业年度清查财产办法》、《国营企业统一登记会计簿籍、填制会计凭证办法》、《国营企业材料会计处理办法》、《国营企业统一成本计算规程》等,使会计工作有关规范更为体系化。同时,在总结1952年试行经验的基础上,修改拟定了《国营工业企业统一会计科目、统一会计报表格式及说明》,并且决定基本建设会计与生产经营等基本业务会计相互分离,单独拟订了《国营企业建设单位统一会计科目、统一会计报表格式及说明》、《国营包工(施工)企业统一会计科目、统一会计报表格式及说明》等制度。以本次会议讨论制定的国营工业企业会计核算制度为蓝本,1953年财政部与中央有关业务主管部门配合,陆续制定颁发了国营供销企业、农业企业以及商业、铁路、交通等企业的企业会计核算制度,从而形成了我国企业的会计核算制度按行业分别制定并将基本业务与建设投资相分离的格局。在按计划经济要求建立企业会计核算制度体系的同时,财政部于1951年10月和1952年11月分别召开了第二次和第三次全国预算、会计、金库制度会议,对《各级人民政府暂行总预算会计制度》和《各级人民政府暂行单位预算会计制度》等进行了改进和调整,以强化总预算会计和单位预算会计在加强预算管理、财务管理和财政监督中的作用。
1952年底开始逐步修订和建立的各项会计制度,成为“一五”时期会计工作运行的基本规范。根据国家财政、财务制度规定进行会计核算,为高度集中的计划经济服务,成为设计会计制度的根本指导思想。其显著特点是:第一,根据国家关于企业资金分别不同渠道管理的要求,企业资金循环被人为分割:即企业的固定资金、流动资金和专用基金分别核算,在会计报表上也分别平衡;第二,根据国家关于企业财务收支纳入国家预算体系的要求,企业利润、折旧等的上交和基建投资、流动资金、专用基金的拨付,都要在会计核算上明确反映,增加诸多繁琐手续与程序;第三,会计科目、会计报表从名称到内容,都按计划编制和考核的要求设置,核算繁复,表式繁多;第四,财政、财务制度决定会计政策,会计核算成为贯彻、执行财政、财务制度的工具;第五,会计的主要任务是记账、算账、报账,为上级管理机关和财政机关提供会计资料。
“一五”时期是我国国家机关、国有企业、事业单位会计工作秩序稳定发展和会计核算工作逐步规范的重要阶段,同时也是我国私营和公私合营工商企业以及广大农村的农业生产合作社和城镇手工业生产合作社等经济组织的会计核算制度和会计工作秩序逐步建立和发展的时期。各级财政机关和企业(业务)主管部门对各类会计决算报告一年一度的审查批复,大大促进和加强了对财务会计工作的领导,提高了会计工作的质量;广大财务会计人员在实践中学习,把认真执行各项会计制度和财政、财务管理法规作为自己的神圣职责,用极大的精力和热情建立和健全保证会计数据真实可靠的各项基础工作;一些先进单位的财务会计工作者还结合单位生产、经营或业务工作特点,在财务会计管理的广度和核算的深度上,有所创造和发展,特别是在劳动竞赛中,发动组织职工创造性地开展班组经济核算,是组织群众当家理财、推动财务会计管理工作进一步深化的有效形式,也是计划经济会计核算模式向深层次发展的一个标志。
三、中国会计发展道路的探索和“文化大革命”的破坏
经过“一五”的实践,高度集中的计划经济模式引起了经济工作中中央与地方、地方与地方、部门与部门之间的许多矛盾。因此,从1956年开始,我国开始探索适合中国国情的社会主义建设道路。毛泽东在进行了一系列的调查研究后,作了“论十大关系”的报告。周恩来在党的“八大”所做的报告中,为改革高度集中的财经体制,提出了放权的问题和放权的七条原则。1957年10月,中央公布了《关于改进工业管理体制的规定》、《关于改革商业管理体制的规定》和《关于改进财政管理体制的规定》等,以适度地扩大地方和企业的权限,调整中央与地方和国家与企业的关系。适当放权,在经济工作中发挥地方和企业的积极性,是对高度集中的计划经济模式的改进。适应经济体制的这种改革,对高度集中的会计制度管理模式和繁复的会计核算制度进行适当改革,无疑也是十分必要的。但由于“左”的错误思想的影响,“放权”措施受到严重扭曲,在实际工作中形成了一股“下放风”,这种形势不能不给财务会计工作带来严重影响。
1958年5月,党的八届二次会议提出了“鼓足干劲,力争上游,多快好省地建设社会主义”的总路线,反映了广大人民群众迫切要求改变我国经济、文化落后状况的强烈愿望。但由于一些同志在胜利面前滋长了骄傲自满情绪,夸大了主观意志和主观努力的作用,忽视了客观经济规律,在总路线提出后轻率地发动了“大跃进”和人民公社运动,继而又“以钢为纲”、“超英赶美”,使得以高指标、瞎指挥、浮夸风和“共产风”为主要标志的“左”倾错误严重地泛滥开来。“大跃进”初期,会计工作战线总体上还是比较冷静的。但随着国家政治经济形势的发展,会计工作的风向也迅速发生了明显的变化。1958年6月,财政部发出《关于改革企业会计制度办法的通知》和《关于下放拟定地方企业会计制度权限的通知》,废止了关于送审会计制度的规定;废止了《国营建筑包工企业统一简易会计科目和会计报表格式》、《国营工业企业统一成本核算规程》等几项会计制度。《通知》宣布,根据权力下放和体制改革的新情况,将《国营工业企业基本业务标准账户计划》以及年度清查财产办法,登记会计簿籍和填制会计凭证办法等10项会计制度交中央各主管企业部门根据具体情况自行决定继续使用、修改或废止;今后各种地方企业会计制度的拟定与审定,由各省、市、自治区财政厅(局)与同级地方企业主管部门协商决定。与此同时,预算、金库方面的会计制度和会计档案的销毁批准程序、保管期限等也都作了简化、下放的相应规定。一时间,在会计制度方面形成了一种制订权限层层下放,核算内容、程序越简化越好的扭曲局面。各上级管理机关倡导“下放”、“简化”,各基层单位则在会计工作要“政治挂帅、要走群众路线、要为生产服务”口号驱使下,借会计人员反对繁琐复杂、难学难懂之口,以破除迷信为指导思想,掀起了一股“破除一切不合理的规章制度”之风。在处理规章制度的破立关系上,又受到当时大破大立,破字当头、立在其中等巨大舆论冲击,结果是只破不立,形成了会计工作上没有规章或有制度也不执行的混乱局面。再加上精简机构、下放劳动,许多单位的财务会计机构被撤并,大批会计人员分流或不能坚持正常业务工作。
本来,适应经济管理体制和财政、财务制度的改革,从实际出发,逐步改革我国的会计制度和会计工作是符合发展要求的。但由于指导方针的错误,放权演成了放任,简化演成了减掉,在舆论导向上又支持了“无账会计、”“以表代账”等一系列谬误作法,从而使我国会计工作在改革的尝试中遭到严重挫折。首先是破坏了会计工作的正常秩序,造成账目混乱、家底不清、心中无数,许多单位出现收支不实、财产不实、资金不实、盈亏不实、债权债务不清等混乱状况。有人形容当时会计工作的情况是“单据在抽屉里,账簿在脑子里,钱在银行里,物资在仓库里,肉烂在锅里”;其次是会计监督大大削弱,损失浪费惊人。许多单位只讲“为生产服务”,花钱大敞口,只讲“大干”,不问效益;第三,更为严重和影响更为深远的是,由于账目混乱造成的会计数据不实和浮夸风的泛滥,造成财政的虚收实支,给国民经济运行带来严重恶果。
会计制度改革失误造成的混乱状况,虽很快就被察觉并采取了一系列纠正当时会计工作中出现的各种问题的必要措施,但由于“反右倾”打断了纠正“左”的错误的进程。特别是“大跃进”中愈演愈烈的浮夸风,对会计核算和会计信息质量的影响深远。直到1961年1月,党的八届九中全会正式宣布对国民经济实行“调整、巩固、充实、提高”的八字方针,同年6月李先念、薄一波两位副总理批复了财政部关于纠正“无账会计”、“以表代账”的报告,才为会计工作全面、扎实地恢复、整顿创造了良好的条件。1962年5月,财政部与中国人民银行总行联合召开了建国以来第一次专门研究会计问题的全国会计工作会议。会议总结了几年来会计工作方面的经验教训,分析了会计工作中存在的突出问题,研究了进一步加强会计工作的措施和建议。党中央于1962年6月对会议情况的报告作了重要批示,指出:办经济离不开会计。经济越发展,会计越重要。科学的会计制度,对于社会主义来说,比它对于资本主义更为重要。强调当前的迫切任务是:把基本的会计制度恢复和健全起来,把会计队伍整顿和充实起来,扎扎实实地重新把基础工作做好,保证会计数字的真实、正确、全面、及时。这次会议的召开,以及随后由周恩来总理亲自签署的《会计人员职权试行条例》的颁发施行,有力地推动和促进了各项会计核算制度的恢复和健全,也极大地鼓舞了会计人员做好本职工作的积极性,使我国会计工作的正常秩序迅速建立和恢复。
“八字”方针的贯彻实施,我国社会主义建设重新出现了欣欣向荣的景象。经济的发展,对会计工作提出了更高的要求。会计工作虽从1958年第一次改革的挫折中迅速恢复,但会计核算制度的模式和体系,并未改变因袭苏联、繁琐复杂的局面。因此,企业的管理人员和财会人员纷纷提出继续对会计制度进行适度改革的要求和建议。1964年初,李先念明确指示:会计制度、会计报表要集中力量改革一次,不能拖,越拖越被动。根据管理的需要、广大会计人员的意见和中央领导同志的指示,财政部派出干部深入企业和基层单位调查,同年10月草拟出《企业会计工作改革纲要(草稿)》;1965年4月,召开了全国企业会计改革工作座谈会,对《改革纲要(草稿)》进行了研究和讨论,提出把“算要有用,管要合理,改而不乱”作为改革的指导思想。《企业会计工作改革纲要(试行草案)》,于1965年7月经国务院财贸办公室原则同意,由财政部发各地区、各部门试行。与此同时,预算会计工作的改革,也紧张进行,1965年8月,财政部召开全国预算会计工作会议讨论了《预算会计工作改革要点》,明确预算会计制度改革要通俗易懂、科学实用。
从1964年开始酝酿,并于1965年第三季度开始实施的新中国第二次会计改革的主要着眼点,是反对繁琐哲学,强调简明、通俗,简化会计核算制度。由于改革强调简明、易学、易懂,导出的一个重要结果是记账方法多样化,两个改革方案都明确提出借贷记账法要逐步改革,使之通俗易懂,便于使用。在这一思想指导下,“增减记账法”自1966年起在商业系统推行,并逐步扩展到工业、交通等企业,特别是大批中、小型企业;预算会计也改为“同收同付有收有付的收付记账法”(即后来通称“资金收付记账法”)。这次会计改革,从主导方面来说,接受1958年“彻底放权”、“大力简化”的教训,强调有破有立,先立后破;强调自上而下有领导、有步骤地进行。改革的重点是领导机关制定的会计核算制度。但由于改革是一种历史要求,它涉及整个经济工作,不仅限于会计;又由于会计改革是基层单位和会计工作者在实际工作中提出的要求,也不仅限于会计制度的改革。因此,基层单位的会计改革并未停留在单纯的核算制度改革上。许多单位在财会工作贯彻群众路线、依靠群众管家理财上下功夫,把50年代创造的班组核算形式加以恢复和发展。正当我们努力巩固和发扬已有的成绩,结合中国实际再次探索会计改革之路,推动会计工作进一步发展的时候,“文化大革命”开始,会计工作与其他各项工作一样,遭受了一次巨大的灾难。
“文化大革命”对会计工作的破坏是空前的。在林彪、“四人帮”一伙掀起一股又一股破坏社会主义经济和经济管理工作的恶浪冲击下,社会主义管理经济的规章制度被斥为资产阶级的“管、卡、压”,企业讲求盈利被诬为资本主义“利润挂帅”。散布“三年不算账,钱也跑不到外国去”。在“改革一切不合理的规章制度”的口号下,散布“制度无用”,等等。他们煽动夺权,挑动派性斗争,大搞无政府主义,许多单位的财务会计工作失去管理和控制,甚至一个单位出现两个财务会计管理机构的怪现象,财政部的会计制度管理机构被撤销,各级主管部门的财务会计管理机构被撤并,企业、事业单位财会人员大批下放劳动,财务会计工作处于十分混乱和半瘫痪的状态。绝大部分财经院校和中专学校停办、撤消,会计专业人员后继无人。虽然老一辈无产阶级革命家顶着逆风恶浪,抓住时机,不断地采取了许多补救措施,以尽可能减少对国民经济造成的破坏和损失,但收效有限。直到粉碎“四人帮”,才使我国进入了一个新的历史发展时期。为了重振财会队伍,迅速恢复会计工作正常秩序,明确会计人员职责权限,保证会计人员依法履行职责,做好会计工作,在总结《会计人员职权试行条例》实施经验的基础上,国务院于1978年9月修订颁发了《会计人员职权条例》。1978年底,党的十一届三中全会召开,决定把党的工作重点转移到社会主义现代化建设上来和实行改革、开放的方针,为我国政治经济社会发展开辟了一条宽广的金色大道,中国的会计工作从此踏上了改革与发展的新征程。
四、80年代中国会计的振兴、改革与发展
为了加强会计工作的领导、组织和管理,财政部于1979年1月恢复会计制度司(1982年改为会计事务管理司,1998年改名为会计司),80年代中期,各省、自治区、直辖市财政厅(局)和地(市、州)、县(市、旗)财政部门也陆续设立了会计工作管理机构,形成了以财政机关为主体、各级主管部门分别负责的会计工作管理体系。全国会计管理网络的形成,有力地领导和推动了我国会计工作的改革与发展。1979年底召开了中国会计学会成立大会及理论讨论会,1980年10月召开了第二次全国会计工作会议,为我国会计的改革与发展作了充分的理论准备,为新时期会计工作制定了工作方针,确立了改革发展的方向。会议形成的有关文件,第一次改变了“会计是经济管理必不可少的重要工具”一类传统提法,提出“会计工作是经济管理的一个重要组成部分”。指出会计除了记录反映外,还有分析经济情况、核算经济效果、监督经济活动、预测经济前景以及参与经济决策的重要作用;要求会计工作要在做好记录反映的基础上,把工作重点放到对经济活动和经济效果的分析、预测、监督等方面来,把会计工作渗透到生产经营活动的各个环节,揭露矛盾、挖掘潜力、提高经济效果、促进经济发展。姚依林的大会讲话对会计工作的作用和地位作了充分肯定。他指出:从我们国家的需要来说,会计工作的重要性完全不低于科学技术,会计工作在国民经济中是必不可少的。会计工作是同国家、企业、职工个人的利益紧密相联的。要求一切部门和企业的负责同志,要自觉地重视会计工作,支持会计工作,学会会计工作。从此,我国会计工作以崭新的面貌走上了振兴、开拓、改革、发展的道路。
(一)以草拟和贯彻实施《中华人民共和国会计法》为中心,全面加强了会计工作的法制建设。《中华人民共和国会计法》从1980年8月起草,历时四年半,于1985年1月经六届全国人大常委会第四次会议审议通过,1985年5月1日起实施。与此同时,根据中央关于加强法制建设和进行企业整顿的要求,开始了80年代初期的会计法规、制度建设。1980年9月,全面修订并颁发了“文化大革命”后第一套(国营工业企业会计制度——会计科目和会计报表),商业、铁道、交通、邮电、金融、农业等中央主管部门也相继制定颁发了经财政部审定或与财政部联合颁发的行业会计核算制度。为适应和支持财务、财税体制改革和加强预算管理的要求,预算会计制度也在1983年和1988年进行了两次大的修改。值得特别提出的是:为了适应我国实行对外开放政策的需要和要求,财政部于1983年3、4月,分别制定了《中外合资经营企业会计制度(试行草案)》和《中外合资经营工业企业会计科目和会计报表(试行草案)》,为我国引入市场经济会计模式,借鉴国际会计惯例作了初次尝试;为适应农村联产承包责任制、乡镇企业发展“异军突起”及其与国有企业运作机制完全不同的市场运作机制的需要,财政部、农业部和中国农业银行等于80年代先后制发了《农村社队会计制度》、《村合作经济组织会计制度(试行)》、《乡镇企业财务会计制度》等,1986年9月修订发布的乡镇企业会计制度在资金的使用与核算、固定资产的折旧与效益的核算、利润和利润分配核算等方面,都冲破了计划经济会计模式的束缚,结合中国实际,采用了适应市场经济发展需要的会计方法。
80年代,是我国以放权让利为中心进行的企业管理体制改革的探索期。由于经济体制的改革始终未能脱离计划经济的轨道,因而会计核算制度的整体设计并未摆脱计划经济会计模式的束缚。与过去不同的是,随着会计管理工作领域的拓展,会计工作的法制建设已不再局限于制定会计核算制度,诸如注册会计师条例、总会计师条例、会计干部技术职称的规定、会计档案管理、会计软件管理、会计证管理等一系列强化会计管理的法规制度都在80年代中先后颁发施行,使我国在80年代逐步形成了一个比较完整的会计工作法规体系。
(二)以提高会计工作质量,发挥会计在强化管理、提高效益中的职能作用为中心,探索了基层单位的会计改革之路。随着经济体制改革的逐步展开,特别是以放权让利为中心的财政、财务体制改革措施的相继实施,会计工作越来越受到人们的重视。客观形势的发展和利益机制引导,要求会计必须在做好传统的记账、算账、报账工作的同时,扩大工作的广度和深度,从思想认识、组织管理、方法制度、核算手段、工作作风等方面进行相应的改革。一些单位的财务会计工作逐渐从单纯记账、报账型转到经营管理型,从单纯的“把关守口”、按制度办事转到讲求生财、聚财、用财之道,注意吸收、运用国外管理会计的科学理论和先进方法,全面提高经济效益;许多企业、单位将会计核算和监督职能逐步向生产、工艺、技术的各个领域和经营管理的各个环节渗透,开展了目标成本管理,价值工程,层层包、保、核,责任会计,内部银行等多种适应企业内部经济责任制要求的核算形式;与此同时,许多单位推进了核算手段的现代化——即电子计算机在会计工作中的应用,一些单位开始探索开发以会计电算化系统为中心的企业管理信息系统。以强化管理、提高经济效益为中心的财务会计工作改革进入一个百花争艳的新阶段。
(三)建立注册会计师制度、发展注册会计师事业。随着对内搞活经济,对外开放政策的实施,涉外经济活动日益发展,外商投资企业日益增多;集体经济和个体经济发展迅速,且产生了多种形式的股份制经济。这些经济组织的会计报告和有关业务,需要注册会计师的查账验证。我国注册会计师制度于1980年底开始恢复,到1985年初,全国除西藏外,各省、自治区、直辖市设立会计师事务所60多家,经批准获得注册会计师执业资格的近800人。注册会计师的法律地位,在1985年实施的《中华人民共和国会计法》中作了肯定,1986年7月国务院发布的《中华人民共和国注册会计师条例》以及财政部陆续制定的《会计师事务所管理暂行办法》、《注册会计师考试、考核办法》、《关于会计师事务所财务收支管理和人员待遇的若干规定》等规章,使我国注册会计师事业逐步走上依法管理、依法执业的健康发展道路。1989年2月,中国注册会计师协会宣告成立,中国注册会计师事业进入兴旺发达新时期。
(四)以提高会计人员素质、调动会计人员积极性为目标,加强了会计人员的培训和管理。会计专业教育的萎缩和“文化大革命”对会计工作的破坏,造成会计队伍素质下降,人才奇缺。1983年统计,现职会计人员中(不包括农村)受过中等专业以上专业教育的不足16%,加上受过短期专业培训的也不足50%。为推动我国会计专业教育的迅速恢复和发展,1981年2月,财政部经与教育主管部门研究,制发了《关于加强会计人员培训工作的几点意见》,大力开展了在职会计人员的培训。80年代初,各财经院校纷纷举办夜大、函授等形式,1983年,中央电视大学开设会计专业,为在职会计人员提供专业学习条件;1986年,财政部创办了中华会计函授学校,在各省(市、自治区)、地(市、州)、县(市、旗)三级设立函授网点,为对在职会计人员进行大规模的专业培训创造了条件。由于多层次、多形式在职教育的开展,我国会计人员的知识结构发生了明显的变化,1988年底统计:在会计队伍总人数比1983年增加将近50%的情况下(农村除外),具备中等专业以上学历的已达到22.5%左右,加上受过短期专业培训的则达到近60%。正确评价会计人员的业绩,激励会计人员的工作热情和积极性,对促进会计人才成长,提高会计工作水平有重要意义。1981年国务院批转颁发《会计干部技术职称暂行规定》后,全国各地区、各部门普遍开展了会计干部技术职称评定工作,1986年国家制定了与工程技术人员工资等级相对应的会计专业职务工资标准,改变了过去会计人员的工资待遇比工程技术人员相对较低、晋升滞后的状况。在开展会计人员技术职称评定和专业职务评聘工作的同时,一些地区还开展了评价会计人员工作业绩、对优秀会计人员的表彰奖励工作。根据(会计法)关于“对认真执行本法,忠于职守,做出显著成绩的会计人员,给予精神的或者物质的奖励”的规定,1990年10月财政部与人事部联合在全国范围内首次表彰了250个财会工作先进集体和500名先进财务工作者,并给先进个人以省、部级劳动模范待遇。会计人员专业职务评聘和表彰、奖励,大大激励了会计人员的进取精神,稳定了会计队伍,促进了会计人员专业知识水平的不断提高。
(五)会计理论研究蓬勃开展。党的十一届三中全会,解除了“阶级斗争为纲”的思想束缚。中国会计学会等学术团体的相继成立,为组织和推动会计理论研究创造了良好的条件;《会计研究》以及全国百余种会计期刊的相继创办,则为会计理论研究和学术交流开辟了广阔的园地。80年代,在各级会计学术团体的组织推动下,会计学术研究活动频繁,围绕“建立具有中国特色的以提高经济效益为中心的会计理论、方法体系”这个目标,沿着理论联系实际这一正确方向取得了一大批理论研究成果,对我国会计的改革与发展,产生了深刻的影响。正是“会计管理活动论”的提出,才有了会计工作从报账型会计转向“经营管理型”的改革思路,才使广大财务人员在生产、经营管理的广泛领域为强化管理、提高效益作出了巨大贡献;在会计核算制度改革方面,也正因为从1987年开始把西方的会计准则作为理论和实务的专题进行研究,才有我国会计准则的适时制定和顺利实施。其他如质量成本、责任会计、会计电算化、注册会计师、会计教育等理论问题的研究,都促进了会计实务和相关事业的发展。
(六)中国会计改革的思路、方向和要点在探索中逐步形成。80年代是中国经济体制改革的探索期,“摸着石头过河”保证了我国经济改革的稳步前进,也说明了我国经济改革的思路、目标和主要举措,都是在实践中不断探索、总结而确立的。我国的会计改革也是如此。80年代初“会计管理活动论”的提出,为我国会计改革提示了一种思路:会计的改革,应当着眼于发挥会计的经济管理职能。改革的实践,使人们逐步认识到它是一项艰苦而长期的任务,需要有一个整体的设想,1984年,财政部适时提出了《关于会计业务改革的设想(讨论稿)》,1987年又突破“业务改革”的思路,形成了包括会计管理整个领域的《会计改革纲要(讨论稿)》。经反复讨论修改,《会计改革纲要(试行)》由财政部于1991年7月发布试行。这个试行《纲要》初步明确:我国会计改革的指导思想是坚持改革的社会主义方向,强化会计的经济管理职能,促进双增双节(增产节约、增收节支),提高经济效益;会计改革的目标是建立适应有计划商品经济(1995年修改为建立适应社会主义市场经济)要求的会计模式,会计改革的主要内容包括:政府对会计工作的管理从以直接管理为主向间接管理为主转变,企业单位的会计工作从单纯的记账、报账型向经营管理型转变,建立和发展以注册会计师事业为中心的社会主义会计监督和咨询服务体系,推进电子计算机在会计工作领域的应用、实现会计核算和管理手段的现代化,发展会计教育、提高会计人员的素质,建立较为公平、合理的会计人才评价和选拔机制以调动会计人员的积极性和创造性。《纲要》提出,在会计改革中要处理好与财政、经济体制改革的协调,注意微观管理要求与宏观管理需要的协调,正确处理破与立、繁与简的关系,做到借鉴国外经验与研究国情、总结自己的经验相结合。
五、社会主义市场经济会计管理模式逐步形成
80年代的会计改革虽取得了一定的进展和成效,但从本质上说,并没有摆脱计划经济会计模式的束缚。1992年1月,邓小平的南巡讲话澄清了经济体制改革过程中姓“社”、姓“资”的一切模糊观念,随后党的十四大把建立社会主义市场经济体制确立为我国经济体制改革的目标。确立建立社会主义市场经济体制的改革方向后,会计改革也得以沿着“建立适应社会主义市场经济会计模式”的轨道前进。
(一)改革会计核算制度,建立适应市场经济要求的会计准则体系。会计核算制度设计的思路、原则、具体内容和方法,以及制度的制定权限和实施管理,是区别不同会计模式的集中体现。改革为计划经济服务的会计核算制度设计模式,既是会计工作实施全面改革的必要条件,也是会计改革能否全面展开的突破口。其实,计划经济会计模式对经济发展的不利影响,在1984年提出实行“有计划商品经济”体制时即已显现,会计界从80年代中期起即着手研究适应市场(商品)经济要求,西方普遍实施的会计准则,80年代末即已把建立中国的会计准则体系作为会计核算制度改革的方向和突破口,1991年初财政部印发了《企业会计准则——基本准则(征求意见稿)》。邓小平南巡讲话加速了我国改革开放的步伐,会计信息作为世界通用的商业语言,要求与国际会计惯例相协调的呼声日益高涨,这给中国会计核算制度的变革创造了极好的机遇。为此,1992年5月财政部和国家体改委联合颁发了《股份制试点企业会计制度》,6月又修订颁发了《外商投资企业会计制度》,扩大了原制度的使用范围;同年12月,经国务院批准,财政部发布了《企业会计准则》,并为1993年7月1日起实施《企业会计准则》而制定了相应的行业会计核算制度,为我国建立适应社会主义市场经济要求的会计核算模式迈出了关键的一步。为完善企业会计准则,使会计核算制度更加适应市场经济要求,财政部从1993年起开始研究、制定具体会计准则。1995年至1996年,先后印发30项具体会计准则征求意见稿。对具体会计准则的发布和实施,财政部采取了实际工作急需的先发和实施范围根据条件与需要分别规定的方略。1997年5月,《企业会计准则一关联方关系及其交易的披露》由财政部正式发布实施,到1999年底已发布实施了8个具体会计准则。
在改革企业会计制度的同时,对预算(政府和非盈利组织)会计也按市场经济要求进行了改革。改革的重点,一是调整预算会计体系,实施行政单位与事业单位的会计制度分离,对事业单位会计核算制定准则加以规范,行政单位则分别制定《财政总预算会计制度》和《行政单位会计制度》;二是规范预算会计核算方法,改1963年以来实行的资金收付记账法为借贷记账法,依国际会计惯例将会计要素划分为资产、负债、净资产(基金)、收入、支出五要素,将预算支出以银行支出数作为列报基础改为以财政拨款数列报支出。1997年和1998年预算会计核算制度的改革按预定方案完成,财政部于1997年5月颁发了《事业单位会计准则(试行)》;7月印发了《事业单位会计制度》。1997年6月印发了《行政单位会计制度》。这些会计制度的实施,基本上适应了经济改革的要求。
在建立适应市场经济要求的会计准则体系的同时,《中华人民共和国会计法》也根据社会主义市场经济发展的迫切需要作了适时修改。继1993年12月八届全国人大常委会第五次会议审议通过了《关于修改<中华人民共和国会计法>的决定》之后,1999年10月底,九届全国人大常委会第12次会议,再次对《会计法》作重大、全面修改,为按社会主义市场经济要求全面规范会计行为和强化会计工作的法治,提供了法律依据和保障。
(二)完善会计监督体系,探索新的监督机制。依靠行政系统和各单位的财会机构、会计人员实施会计监督,是计划经济会计模式的又一特点。这种会计监督体系,受利益关系的牵制,既难发挥会计在执法监督方面的作用,也难以形成各单位以财务会计监督为主体、以提高经济效益为中心的内部制约机制。在经济体制和原有财政、财务体制和利益分配机制改革的过程中,由于利益分配机制极不稳定、规范,损害国家利益而谋求小团体利益和个人利益的情况滋长、蔓延,在会计凭证、账目上弄虚作假,变造、编报虚假会计资料的情况十分突出,一些贪污、腐败分子也千方百计偷越会计监督这道“门槛”,侵吞国家集体资财。强化会计监督以保证会计资料真实、完整和国家法律、法规以及财经政策、纪律的贯彻实施,成为一项十分突出而艰巨的任务。完善和探索适应社会主义市场经济要求的会计监督体系,首先是规范注册会计师事业。1991年底,在财政部组织的注册会计师考试委员会的主持下,成功地举行了首次全国注册会计师考试,注册会计师资格,包括国内、境外在华执业的注册会计师资格的确认,从此走上了与市场经济国家通行惯例相协调的道路。1993年10月,(中华人民共和国注册会计师法)经八届全国人大常委会第四次会议审议通过,为注册会计师事业适应市场经济发展要求奠定了法律基础。其后,财政部陆续制发了《注册会计师注册审批办法》、《注册会计师年检办法》、《中国注册会计师审计准则》、《中国注册会计师质量控制基本准则》、《中国注册会计师职业后续教育基本准则》等等,逐步形成了发展我国注册会计师事业的法规、制度体系。为促使我国注册会计师行业规范发展,提高注册会计师执业质量和职业道德水平,根据国务院的要求和中国注册会计师行业发展中的实际问题,财政部于1997年8月发布了《关于清理整顿注册会计师行业的通知》,对注册会计师的执业资格和条件、执业质量等进行全面清理整顿。在发展和规范以注册会计师为主体的会计监督机制的同时,新修订的《会计法》进一步明确规定了财政部门对各单位会计事务实施监督的范围和职责,并对审计等部门依照有关法律、法规规定的职责实施监督检查作了规定。在单位内部,《会计法》明确规定了建立、健全本单位内部会计监督制度的主要内容和要求。为强化行政事业单位和国有企业的会计监督,一些地区还试行了会计委派制,在试行稽查特派员制度的基础上实施监事会制度等。
(三)基层单位的会计核算和管理逐步建立适应市场经济要求的运行机制。80年代以放权让利为主要内容的企业改革,以及对非盈利组织进行的预算和财务管理体制改革,启动和促进了基层单位会计核算和会计管理的新探索。许多单位总结我国过去发动和组织职工群众当家理财、参加核算的经验,借鉴西方实施责任会计的一些作法,结合当时以承包经营为主要形式的经济责任制的贯彻落实,层层分解经济指标,落实责任,建立“内部银行”,实行计价核算,并实行相应的控制、考核和奖励制度,形成了有中国特色的责任会计。但它仍然包含浓郁的计划经济色彩。1992年6月,国务院颁布《全民所有制工业企业转换经营机制条例》,年底经国务院批准财政部颁发了《企业财务通则》和《企业会计准则》,从体制上把国有企业推向了市场,市场的激烈竞争把财务会计工作提到了空前重要的地位。适应社会主义市场经济的要求,许多单位的内部核算和财务会计管理发生了深刻的变化,其中突出的为邯郸钢铁公司创造的“模拟市场核算,实行成本否决”的经验,被国务院在1996年1月批转各地区、各部门学习推广,邯钢经验有效地推动了企业经营机制由计划经济体制向市场经济体制的转变,推进了增长方式由粗放经营向集约经营的转变,真正做到了“科技进步”和“科学管理”两个轮子的同时运转。许多单位在学习邯钢和总结自我经验的基础上,进一步创造了适合各自发展要求的财务会计管理经验。步入科学管理轨道的基层单位,通过财务会计改革,已经或正在形成一种与市场经济要求相适应的运行机制。其明显特点:一是从主要为编制财务会计报告的事后核算转变为逐步重视事前的财务成本预测和预算,并实施有效的事中控制和监督;二是从“工厂型”的集中统一核算盈亏转变为在保证资金统一集中调度的前提下,逐步实施分级、分层次的责任会计核算,形成一种责、权、效、利相互结合的联动机制;三是从单纯的节约型的成本(费用)管理,逐步转变为在厉行节约的前提下实行成本效益比的管理;四是从扩张性经营方式转变为注重提高产品(服务)的科技含量和企业素质的经营方式;五是从只注重追求资产拥有量、不计资产利用效益,逐步转变为注重盘活存量资产,开展资本营运,把发挥资金活力和资产运用效益摆上经营管理的重要位置;六是从因循守旧转变为积极学习、创造性地应用国内、外财务会计管理的先进作法和经验;七是在财务会计管理中从过去那种自觉或不自觉地“运动群众”的状态逐步转向真正“以人为本”发挥职工群众当家理财的责任感;八是积极开发、拓宽电子计算机在财务会计工作领域的应用,使会计核算渗透生产经营管理的各个领域和各个环节;九是积极分析利用财务会计资料,参与重大经济事项的决策;十是把会计监督从单纯地执法监督转向效益监督,把会计监督重点转向企业内部,保证各项财政收支合法、合理、节约、高效。
(四)政府转变对会计工作的管理职能,创造有利于会计改革与发展的宏观环境。转变政府职能,是我国实现从计划经济体制转向社会主义市场经济体制这一根本性转变所必须解决的课题,在会计工作的管理上,面临同样的任务。90年代以来,我国在这方面进行了许多重要的探索和尝试,取得了可喜的进展。1992年的《企业会计准则》,迈出了改革会计核算制度管理模式的重要一步;同年开始实施的会计人员专业技术资格考试制度,改革了会计人员业务素质的评价机制,为提高会计人员业务素质,促进会计人才流动创造了条件;80年代末和90年代初实施并不断改进的会计电算化软件评审制度,推动了会计软件市场的迅速形成,促进了会计软件质量的提高和会计电算化事业的飞速发展;在总结80年代制发的有关办法、规则执行经验基础上于90年代中期修订制发了《会计基础工作规范》、《会计电算化工作规范》、《会计证管理办法》和《注册会计师年检办法》等等一系列以《会计法》和《注册会计师法》为中心的会计法规、制度建设,其基本出发点都在于为企业、事业单位自主理财、做好财务会计工作提供规范和标准,促进适应社会主义市场经济体制的财务会计运作机制的形成。使政府对会计工作的管理逐步从以直接管理为主向以间接管理为主转变,从而形成“法律、经济、行政手段并用,有利于改善和加强宏观调控,同时可以充分发挥地方、部门、基层单位积极性和创造性的会计管理体制。”财政部,1995年12月发布的《会计改革与发展纲要》
六、50年会计改革与发展成就巨大
纵观新中国50年的会计工作,尽管其改革与发展的道路是曲折的,但它最终战胜了各种困难和挫折勇往直前,在努力适应中国经济发展的要求中求得自身的改革与发展,并取得巨大的成就。首先,人们认识到在社会主义经济建设中,会计不是可有可无,也不能把会计仅当作“账房先生”。“办经济离不开会计”,“会计工作的重要性完全不低于科学技术”,“会计工作在经济生活和政权建设等各项社会活动中,发挥着越来越重要的作用”,如今已逐渐成为人们的共识;其次,已经初步建立起一个以《会计法》和《注册会计师法》为核心的、基本适应社会主义市场经济运行需要的会计法规、制度体系。这个体系既体现了中国国情、具有中国特色,又尽可能地借鉴、吸收了现代会计理论、方法的最新成果,做到与国际会计惯例的相互衔接,从业务技术规范上为提高会计信息的质量创造了条件,为会计信息的真实、正确提供了法律保证;第三,会计在强化经济管理、提高经济效益中的作用日益显现,并在“实现两个根本性转变”中发挥着重要的作用。在多数基层单位,会计工作紧密结合生产经营实践,探索建立适合各自生产经营特点、责权效利相互联系与制约的会计核算与管理体系,会计正在向生产、经营、管理的各个层次、环节渗透,在反映经济运行、预测经济前景、核算经济效果,监控经济活动,分析经济情况,参与经济决策等方面日益发挥其重要作用;第四:一支政治、业务素质不断提高,兢兢业业,恪尽职守的会计队伍正在成长、壮大。会计队伍的政治、业务素质已显著提高,学历结构已得到明显改善,职业道德规范逐步建立,业绩考核、评价机制和行业自律机制不断完善、健全;第五,以“建立适应社会主义市场经济体制要求的会计模式”为目标的会计改革正在顺利推进。在财务会计上,我国已初步建立自己的理论、方法框架——(企业会计准则),逐步实行了与国际惯例衔接的会计核算制度——行业会计制度和一些具体会计准则;在管理会计上,一些企业总结自己的实践经验,借鉴西方管理会计理论方法,创造了以“模拟市场、成本否决”模式等为代表的多种责任会计形式;我国的注册会计师事业迅速发展,正逐步走向规范化、国际化;在会计工作手段的现代化上,电子计算机在会计工作中的应用正在日益广泛,会计软件正在向全面发挥会计反映、监控功能的综合化方向发展;会计专业教育的改革全面展开,教学内容、教学方式、教学手段、教学组织形式等正在向实用而多样化的方向发展,后续教育的会计专业教育网络已经形成;第六,会计理论、方法研究有力地指导和促进了会计改革的进行,推动和完善了会计法规体系的建立,一个具有中国特色、适应社会主义市场经济发展要求的会计理论、方法体系正在形成。
世界即将跨入21世纪。新中国为建设强大的有中国特色的社会主义,正致力于社会主义市场经济体制的确立。这是一条强国富民的必由之路。要迎接挑战,发展壮大,自立于世界民族之林,必须大力发展科学技术,努力提高管理水平,推动中国经济腾飞。作为经济管理重要组成部分的会计,将在强化经济管理、提高经济效益中发挥越来越重要的作用;同时,会计的发展与改革,也将面临更多的新领域、新课题。我们深信,新的世纪,将是中国会计在继承和发展中创造更加辉煌成就的世纪,将是中国会计对世界会计事业发展发挥重要作用的世纪。
(本文作者系中国会计学会副会长)
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