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摘要:
我国审计准则发布实施4年来,总体运行情况良好。近年来,审计环境发生重大变化,国际审计与鉴证准则理事会开展明晰项目,对国际审计准则做出了重大修订,我国审计实务中也面临一些新的需要解决的问题。为此,中国注册会计师协会启动了审计准则修订工作,共涉及38个准则项目。经过一年多的努力,历经两次公开征求意见,2010年10月31日,中国审计准则委员会审议通过修订后的新审计准则,2010年11月1日由财政部正式发布,于2012年1月1日起施行。
一、修订审计准则的必要性
(一)适应经济社会发展的需要。建立符合市场机制要求的审计准则,是我国社会主义市场经济体制建设的组成部分,是推进注册会计师行业建设,服务社会主义市场经济发展必须坚持的原则。最近几年,审计环境发生了很大变化,随着我国经济对外开放程度的提高,注册会计师除审计按照中国企业会计准则编制的财务报表外,还可能接受委托审计按照其他国家或地区的会计准则编制的财务报表。此外,随着注册会计师审计业务范围的日益扩大,注册会计师不仅执行企业财务报表审计业务,还越来越多地执行医院、高校等非营利组织的财务报表审计业务以及特殊目的审计业务。因此,需要对审计准则的适用范围予以...
我国审计准则发布实施4年来,总体运行情况良好。近年来,审计环境发生重大变化,国际审计与鉴证准则理事会开展明晰项目,对国际审计准则做出了重大修订,我国审计实务中也面临一些新的需要解决的问题。为此,中国注册会计师协会启动了审计准则修订工作,共涉及38个准则项目。经过一年多的努力,历经两次公开征求意见,2010年10月31日,中国审计准则委员会审议通过修订后的新审计准则,2010年11月1日由财政部正式发布,于2012年1月1日起施行。
一、修订审计准则的必要性
(一)适应经济社会发展的需要。建立符合市场机制要求的审计准则,是我国社会主义市场经济体制建设的组成部分,是推进注册会计师行业建设,服务社会主义市场经济发展必须坚持的原则。最近几年,审计环境发生了很大变化,随着我国经济对外开放程度的提高,注册会计师除审计按照中国企业会计准则编制的财务报表外,还可能接受委托审计按照其他国家或地区的会计准则编制的财务报表。此外,随着注册会计师审计业务范围的日益扩大,注册会计师不仅执行企业财务报表审计业务,还越来越多地执行医院、高校等非营利组织的财务报表审计业务以及特殊目的审计业务。因此,需要对审计准则的适用范围予以适当拓宽,为注册会计师审计按照我国企业会计准则以外的财务报告框架编制的财务信息提供指导。
(二)适应维护社会公众利益的需要。审计准则应当立足于维护公众利益的宗旨,强化注册会计师的执业责任,细化对注册会计师揭示和防范市场风险的指导,切实发挥维护社会公平与正义的作用。近年来,企业经营环境不断发生变化,导致审计风险日益增大。在这种情况下,注册会计师审计作为财务信息生成链条上的重要一环,应当提供更加相关和可靠的财务信息,降低由于信息不充分或不可信赖导致的资本转移成本和投资风险,维护社会公众利益。因此,应当根据变化情况,通过修订完善审计准则,针对实务中暴露出的不足,严格执业程序,要求注册会计师切实承担起保护公众利益的社会责任。
(三)适应与国际审计准则趋同的需要。面对国际金融危机的影响,国际会计师联合会(IFAC)采取了非常积极的态度和行动,先后向二十国集团(G20)伦敦金融峰会、匹兹堡峰会提出应对金融危机的建议,特别是倡议各国政府采用和实施统一全球标准,包括会计、审计和独立性准则,以提高资本市场在全球的运作能力,使资本能够有效地跨国流动,减少资本市场的风险和不确定性。
为了实现一套高质量的国际审计准则的目标,国际会计师联合会下属的国际审计与鉴证准则理事会不断改进国际审计准则的质量,对国际审计准则作出了重大修订,并于2008年底完成了明晰项目(Clarity Project),得到了证券委员会国际组织(ISOCO)和欧洲委员会等的高度认可。国际审计准则的新变化,需要进一步深化准则趋同主张,在已有成果的基础上,吸收借鉴国际审计准则的最新成果,以实现与国际审计准则的持续全面趋同,为实现高质量的财务报告,维护经济和金融稳定奠定基础。
(四)适应新兴审计实务的需要。随着审计实践的发展,注册会计师行业面临着一些新兴实务问题,迫切需要出台审计准则加以解决。例如,在关联方关系及其交易、会计估计(包括公允价值会计估计)、集团财务报表等高舞弊风险领域,经常出现审计失败案例,特别需要通过修订审计准则提高注册会计师识别、评估和应对舞弊风险的能力。再如,在如何运用审计重要性概念,如何评价审计过程中发现的错报,如何利用管理层声明和利用专家工作,如何更严格地执行函证程序,如何正确确定审计意见的类型,如何沟通内部控制缺陷等领域,审计实务中出现了一些亟待解决的问题。另外,公允价值也是本次国际金融危机中引起广泛关注和争议的一个焦点,如何为注册会计师在新形势下开展公允价值估计审计提供指导,防范审计风险,也是目前急需研究解决的问题。
二、修订审计准则的原则
本次修订审计准则的目标是吸收国际审计准则的最新成果,总结我国审计准则体系贯彻实施实践,进一步完善我国审计准则,保持我国审计准则与国际审计准则的持续全面趋同。为了实现这一目标,本次修订遵循了以下三项原则:
(一)保持与国际审计准则的持续全面趋同。本次修订充分借鉴国际审计准则最新成果,实现了与国际审计准则的持续全面趋同。国际审计准则明晰项目涉及37项准则,这37项准则与我国现行33项审计准则相对应,本次将这33个项目全部纳入修订范围。修订过程中,对这33项准则进行了重新调整,调整后的准则项目是37个,实现了与国际审计准则的一一对应。此外,本次修订还包括我国特有的前后任注册会计师的沟通准则。因此本次修订后公布的审计准则共38项。
在审计准则的内容上,我国审计准则体系充分采用了国际审计准则所有的基本原则和核心程序,在审计的目标与原则、风险的评估与应对、审计证据的获取和分析、审计结论的形成和报告,以及注册会计师执业责任的设定等所有重大方面,均与国际审计准则保持一致。
(二)遵循科学和透明的制定机制。为保证审计准则质量,审计准则修订在审计准则委员会的指导下进行,严格遵循科学和透明的制定机制,实行项目负责制,建立了严格的项目质量控制制度。
研究准备阶段。密切跟踪国际审计准则的发展变化,开展相关研究,为修订工作提供参考。2009年2月,制定完成审计准则修订工作方案,确定修订工作的总体目标、工作步骤、人员分工等。3月,研究确定了审计准则修订的起草体例。
起草初稿阶段。2009年5月,完成国际审计准则的翻译工作,并聘请香港专家对翻译稿进行了全面审核。6月,在借鉴国际审计准则的基础上,着手起草审计准则及应用指南的初稿。7月,完成审计准则及应用指南初稿的起草工作。对于准则起草过程中遇到的疑难问题,及时与国际审计与鉴证准则理事会沟通,寻求解决办法。
论证修改阶段。为了保证准则的质量,多次召开项目组会议,对审计准则初稿进行全面讨论修改,同时,聘请行业内的资深专家对修改后的准则进行审核把关。9月末,召开审计准则委员会会议,对修订中遇到的重大问题进行指导,原则审议通过发布准则征求意见稿。随后,根据审计准则委员会提出的修改建议,对准则作出进一步完善,形成了征求意见稿。
征求意见阶段。2009年12月至2010年1月分4批发布了审计准则第一次公开征求意见稿。对于应用指南,组织会计师事务所定向征求意见。此外,为了充分发挥审计准则委员会以及港澳台和外国专家咨询组的作用,同时向两个组织征求意见。对收到的反馈意见,进行了逐条论证和研究。
(三)增强审计准则适应多元主体的需要。在修订审计准则时,着眼于扩大审计准则适应性,以使审计准则能够适用于审计不同的会计主体,即采用同一套审计准则,不但能够审计按照我国企业会计准则编制的财务报表,而且能够审计按照其他国家或地区会计准则编制的财务报表;不但能够审计企业财务报表,而且能够审计公共部门实体财务报表;不但能够审计通用目的财务报表,而且能够审计特殊目的财务报表。修订后的审计准则还增加了对公共部门实体审计的特殊考虑,为注册会计师考虑这些要求提供了切实指导。
三、新审计准则的主要特点及现实意义
(一)提高准则理解和执行的一致性。本次修订充分借鉴了国际审计与鉴证准则理事会明晰项目的成果,除对16项准则的内容进行实质性修订外,还对全部38项审计准则按照新的体例结构进行了改写。新的体例特点表现在以下方面:一是科学设定审计工作目标。每项准则都单设一章“目标”,明确提出注册会计师执行该准则时应实现的目标,发挥“目标”对注册会计师审计工作的导向作用。二是明确审计工作要求。每项准则中都单设一章“要求”,“要求”是注册会计师实现目标的规定动作,统一以“注册会计师应当”表述。整套审计准则共有586条要求。三是重塑结构。修订后的准则由5部分构成,即“总则”、“定义”、“目标”、“要求”和“附则”。原审计准则中的解释说明材料作为应用指南。修订后的整套审计准则为12万字,缩减了篇幅,解决了“要求”淹没在冗长的审计准则中的问题。按照新的体例结构改写后的审计准则体系,有利于提高审计准则理解和执行的一致性,有利于监管机构开展更有针对性的监管。
(二)全面体现风险导向审计。现代风险导向审计要求注册会计师在审计过程中以重大错报风险的识别、评估和应对为审计工作的主线,运用“自上而下”和“自下而上”相结合的审计思路,掌握企业可能存在的重大错报风险,根据风险评估结果分配审计资源,做到有的放矢,提高审计效率。本次修订审计准则,进一步强化了风险导向审计的思想,除修订核心风险审计准则外,对其他审计准则也作出修改,将风险导向审计理念全面彻底地贯彻到整套审计准则中。例如,对关联方、会计估计、公允价值、对被审计单位使用服务机构的考虑等准则,强化重大错报风险的风险识别、评估和应对,摆脱原来的审计程序导向思维;对函证、分析程序等准则,从风险识别、评估和应对的高度要求注册会计师考虑是否实施及如何实施这些程序等。本次修订后,风险导向审计理念将充分体现到整套审计准则体系的每项审计准则中,避免了准则体系的内在不一致。
(三)增强识别舞弊风险的有效性。新审计准则对注册会计师发现和报告舞弊的责任作出了明确的规定,即注册会计师有责任按照审计准则的规定实施审计工作,获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证,无论该错报是由于舞弊还是错误导致。新审计准则以积极的姿态,设定了注册会计师发现舞弊的责任,明确地指出舞弊与财务报表错报的固有联系。审计的目标是对财务报表是否存在影响信息使用者决策的重大错报发表审计意见,既然重大舞弊通常会导致财务报表重大错报,合理保证发现导致财务报表重大错报的舞弊是注册会计师应尽职责。新审计准则还对注册会计师如何履行这一职责提供了更详细的指导和要求,使审计准则体现了先进实务经验,增强了注册会计师发现舞弊的能力,提高了审计的有效性。
(四)加强与治理层有效的沟通。公司治理层和注册会计师在健全完善公司治理结构中都扮演着重要的角色,两者在对管理层编制的财务报表进行监督方面具有共同的关注点。新审计准则一方面规范了治理层在监督财务报告方面的职责和作用,对管理层与治理层在财务报告方面的职责作出明确区分;另一方面,要求注册会计师就审计工作中遇到的重大困难、对被审计单位会计处理质量的看法、审计过程中发现的错报、违反法律法规行为、舞弊等及时与治理层沟通。同时要求注册会计师向治理层和管理层恰当通报注册会计师在审计过程中识别出的,根据职业判断认为足够重要从而值得治理层和管理层各自关注的内部控制缺陷。
(五)增强对小型企业审计的相关性。新审计准则取消了现行的《中国注册会计师审计准则第1621号——对小型被审计单位审计的特殊考虑》,代之以在每项应用指南中增加“对小型被审计单位的特殊考虑”部分。这种做法将显著增强对审计小型被审计单位的指导力度,有效提高审计准则的适用性。针对如何以有效率和效果的方式执行审计工作,新审计准则体系从如何遵守审计准则的要求、组织审计工作、编制审计工作底稿等方面,对小型企业审计提供了指导。
新审计准则的修订发布,得到了国际审计准则制定机构的高度认可。2010年11月10日,中国审计准则委员会与国际审计与鉴证准则理事会再次签署联合声明,宣布我国修订发布的新审计准则与明晰化后的国际审计准则实现实质性趋同,并肯定了中国在国际趋同方面做出的巨大努力和取得的重大进展,充分展现了中国政府和会计职业界超凡的决策和组织实施能力,为发展中国家和经济转型国家树立了典范。
与国际审计准则持续趋同的新审计准则的发布,是注册会计师行业实施国际趋同战略取得的又一项重大成果,为加快行业国际化发展提供了重要的技术支撑。新审计准则体系的实施,必将对提升注册会计师的执业质量,加强会计师事务所质量控制和风险防范,提高财务信息质量,降低投资者的决策风险,实现更有效的资源配置,推动经济发展和保持金融稳定发挥重要作用。
(中国注册会计师协会供稿,陈毓圭执笔)
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