日本主体税结构调整及对我国的启示

广西职业师范学院会计与审计学院｜黄朝晓

摘要：作为世界上最早的超老龄化国家，日本从1989年开始进行了持续30年的主体税改革，以应对老龄化对财政的冲击。截至2019年，日本已初步构建起应对老龄化的税收制度，完成主体税结构重大调整，对我国具有重要启示意义。

关键词：主体税；税收制度；老龄化；日本　中图分类号：F813

日本在2007年进入超老龄社会，成为世界上最早的超老龄化国家。为应对老龄化对财政的冲击，从1989年开始，日本进行了持续30年的主体税改革。至2019年，初步构建起应对老龄化的税收制度，完成主体税结构重大调整。我国2021年进入老龄社会，日本应对老龄化的主体税结构调整实践对我国具有重要启示意义。

日本主体税结构调整背景

（一）日本老龄化日益严重。日本是老龄化问题最突出的发达经济体，老龄化深度和速度居世界前列。1970年65岁以上人口比例为7%，迈入老龄化社会；从1985年开始老龄化加速，1994年65岁以上人口比例为14%；2007年65岁以上人口比例为21%，迈入超老龄社会。日本从老龄化社会进入超老龄社会，用时37年，远快于德国（82年）、意大利（85年）、瑞典（136年）、法国（157年）等超老龄化社会国家。2022年日本老龄化率达29%，位列世界首位。

（二）老龄化持续冲击日本经济。进入老龄化社会之前的1956—1969年，日本经济处于高速增长中，年均经济增长率9.7%。1970—1993年经济由高速增长进入中速增长，年均经济增长率4.2%。与经济高速增长阶段相比，下降56.7%。1994—2019年经济由中速增长进入低速增长，年均经济增长率0.9%。与经济中速增长阶段相比，下降78.6%；与经济高速增长阶段相比，下降90.7%。

（三）老龄化加速和经济减速使日本深陷财政危机。一方面，老龄化加速造成社会保障支出金额及其在一般政府公共支出中的比重大幅上升。社会保障支出金额由1970年的1.2万亿日元大幅提高至2019年的33.5万亿日元，增长26.9倍，而同期一般政府公共支出增长11.4倍。另一方面，经济减速导致税收持续下滑。日本国家税收1990年达到60.1万亿日元的顶峰，此后一路下滑，降至2009年38.7万亿日元，降幅达35.6%。社会保障大幅增长而税收不断下降，造成财政收支缺口不断加大，不得不大量发行公债弥补缺口，政府公债由1975年的5.3万亿日元增长到2019年的32.7万亿日元，同期国债费支出金额由1.1万亿日元上升至22.3万亿日元，占一般政府公共支出比重由5.3%上升至22%。公债大量发行导致国债费支出金额及其在公共支出中的占比不断上涨，政府债务率居高不下，2019年政府债务余额占GDP比重高达238%，是发达经济体中债务率最高的国家。

（四）以直接税为主的税制结构难以适应社会经济转型需要。二战后，日本根据“肖普劝告”建立以直接税为主的税制体系，国家税收主要来源于个人所得税和企业所得税两大税种。在老龄化加速和经济减速背景下，以直接税为主的税制结构弊端日益明显：一是直接税容易受经济波动影响，缺乏稳定性，难以为持续增长的社会保障支出提供稳定税源。经济低速增长期，受财源减少和减税政策影响，个人所得税和企业所得税出现大幅度下降。个人所得税由1991年的26.7万亿日元降至2009年的13.9万亿日元，企业所得税由1989年的19万亿日元降至2009年的6.4万亿日元。二是难以平衡经济增长和健全财政关系。个人所得税和企业所得税同时具备财政职能和调节职能，在经济低速增长期，减税对促进经济增长有利但会加大财政收支矛盾，增税有助于财政健全但不利于经济增长，税收政策陷入两难。

日本主体税结构调整措施

为应对老龄化对财政的冲击，构建应对老龄化的税收制度，日本自1989年开始对主体税制进行重大改革。

（一）开征消费税并持续增税。1989年开征税率为3%的消费税；1997年进行第一次增税，由3%提高到5%；2014年进行第二次增税，由5%提高到8%；2019年进行第三次增税，由8%提高到10%。

（二）个人所得税根据社会经济发展需要进行先降后升改革。1989年进行简化税制和降低税率改革，税率等级由15级调整为5级，最高税率由70%调整为50%；1999年继续进行简化税制和降低税率改革，税率等级由5级调整为4级，最高税率由50%调整为37%。随着税率不断降低和税制简化，个人所得税调节收入分配功能弱化，收入分配差距出现扩大趋势。为加强个人所得税调节收入分配功能，2007年对个人所得税进行增加税率等级和提高税率改革，税率等级由4级调整为6级，2015年继续进行增加税率等级和提高税率改革，税率等级由6级调整为7级，最高税率由40%调整为45%。

（三）企业所得税持续减税。1989年企业所得税基本税率由40%下降至37.5%，1998年降至34.5%，1999年降至30%，2012年降至25.5%，2015年降至23.9%，2016年降至23.4%，2018年降至23.2%。

经过30年主体税制改革，日本由直接税为主的税制结构转变为直接税、间接税并存的税制结构。1989—2019年，消费税占国家税收比重由6%提高至31%，个人所得税占国家税收比重由39%降至31.8%，企业所得税占国家税收比重由34.6%降至20.6%。主体税结构的重大调整较好地适应了老龄化对税收制度的需求，具有普遍、稳定特点的消费税能够为日益增长的社会保障支出提供支撑，具备调节职能的个人所得税和企业所得税可以更好发挥调节经济和收入分配职能。

日本税制结构调整启示

（一）人口结构变迁对税制结构有重要影响。人口老龄化是不可逆转的趋势，随着老龄化程度不断加深，政府社会保障支出持续增长，要求对应的税收收入须具有稳定增长的特点，反映到税制结构上表现为间接税比例不能太低，否则不能为社会保障提供可靠资金保障。日本深陷财政危机的原因之一是财政收入长期依靠弹性大的直接税，与刚性的财政支出不匹配。为适应老龄化发展，日本不得不进行降低直接税比重、提高间接税比重的税制结构大调整。我国正着手新一轮财税改革，《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》提出“健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度，优化税制结构”。我国已经进入老龄社会，推进税制改革时应借鉴日本经验，在提高直接税比例的同时，应保持一定比例间接税，以满足日益增长的社会保障资金需求。

（二）增值税是应对老龄化的重要税种。增值税具有税源普遍、稳定的特点，可以为老龄化背景下持续攀升的社会保障支出提供稳定的资金来源。国际上，随着老龄人口比重不断上涨，增值税税率也在逐步上升。经合组织平均标准增值税税率从1975年的15.5%上升至2022年的19.2%。为应对老龄化对我国财政冲击，建议将增值税确定为应对老龄化的主要税种，维持增值税税率稳定并削减增值税调控职能。

（三）老龄化加速经济减速背景下推进税制改革极为艰难。筹集财政收入和促进经济增长是税制改革的两大目标，老龄化加速经济减速背景下，税制改革很难同时兼顾，往往顾此失彼。日本通过30年消费税改革，一定程度上减轻了财政危机，但增税改革也打击了日本经济，使本已低迷的经济雪上加霜。我国在确定税制改革目标时，应借鉴日本经验，尽量平衡经济增长和筹集财政收入两者之间的关系。

责任编辑　李艳芝