时间:2020-01-22 作者:蔡昌 (作者单位:中央财经大学)
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摘要:
下一步,增值税改革的方向是将交通运输、建筑安装、物流以及其他劳务服务纳入增值税征收范围,以消除增值税纳税人和非增值税纳税人之间商品和劳务交易往来的双重征税问题。
1994年的税制改革分别确定了增值税与营业税的征收范围,两税平行征收,互不交叉。增值税主要在工业生产和商业流通领域发挥作用;营业税主要在劳务流通领域发挥作用。但随着税制改革的不断深入,尤其是增值税的全面转型,增值税征收范围相对狭窄的缺陷逐渐显现,逐步扩大征收范围进而对所有的货物和劳务征收增值税是下一步增值税改革的方向。
一、增值税“扩围”的必然性
1.有助于消除重复征税。目前增值税的征收范围是货物和加工修理修配劳务,尚未包括与货物交易密切相关的交通运输、建筑安装、物流以及其他劳务服务,造成增值税纳税人和非增值税纳税人之间商品和劳务交易往来的双重征税。即营业税纳税人为经营需要购入商品和劳务不能抵扣已支付的增值税,而必须就全部收入缴纳营业税;增值税纳税人经营性服务支出也不能抵扣营业税;农业生产者的农产品销售虽然免税...
下一步,增值税改革的方向是将交通运输、建筑安装、物流以及其他劳务服务纳入增值税征收范围,以消除增值税纳税人和非增值税纳税人之间商品和劳务交易往来的双重征税问题。
1994年的税制改革分别确定了增值税与营业税的征收范围,两税平行征收,互不交叉。增值税主要在工业生产和商业流通领域发挥作用;营业税主要在劳务流通领域发挥作用。但随着税制改革的不断深入,尤其是增值税的全面转型,增值税征收范围相对狭窄的缺陷逐渐显现,逐步扩大征收范围进而对所有的货物和劳务征收增值税是下一步增值税改革的方向。
一、增值税“扩围”的必然性
1.有助于消除重复征税。目前增值税的征收范围是货物和加工修理修配劳务,尚未包括与货物交易密切相关的交通运输、建筑安装、物流以及其他劳务服务,造成增值税纳税人和非增值税纳税人之间商品和劳务交易往来的双重征税。即营业税纳税人为经营需要购入商品和劳务不能抵扣已支付的增值税,而必须就全部收入缴纳营业税;增值税纳税人经营性服务支出也不能抵扣营业税;农业生产者的农产品销售虽然免税,但实际上仍负担农业生产投入所含的增值税。重复征税问题突出,对生产、消费的扭曲效应较大。若把增值税征收范围扩展到这些行业,则可以发挥增值税内在链条作用,彻底消除重复征税问题。
2.有助于强化“税收中性”。从目前增值税的征收实践来看,交通运输业、建筑安装业、物流业等行业,都与商品、货物购销活动有关,缴纳营业税无法实现税款环环相扣,不但增加了这些行业的税收负担,还增加了税务机关的税收监管成本。此外,从税收中性角度去考察,拓宽增值税征税范围,使国民经济各行业之间经济交易过程前后环节税款抵扣链条衔接顺畅,从而减少纳税人的额外负担,防止对资源配置产生扭曲效应。
3.有助于遏制逃税。现行狭窄的增值税征收范围为逃避税收提供温床:商品和劳务的征税差异性引起两者税收负担的不平衡,极易诱发纳税人的行为扭曲而导致税款流失;增值税抵扣链条难免出现断口,弱化了增值税的内控功能。增值税征收范围扩大后,可以利用其严密的核算体系和税款抵扣制度,形成以票控税的双向制约机制,有效监控税款的申报和缴纳,从根源上遏制逃税。
二、关于增值税征收范围的思考
1.行业选择。借鉴世界各国增值税“扩围”改革的经验,理想的征收范围趋向于覆盖所有的货物和劳务,横向上覆盖制造业、采矿业、建筑业、交通运输业、商业和劳务等各行业,纵向上涵盖原材料、制造、批发和零售等环节。因此,我国应将增值税征收范围扩大到交通运输业、建筑业、邮政通讯业、物流业、仓储业、代理业、租赁业、娱乐业、旅游业、房地产业以及其他服务业等领域,将生产、流通和服务连接为一体,形成顺畅的产业链和价值链,增强行业间的联系和行业活力。这样不仅可以保证国家财政利益的实现,还可以有效降低税收征管成本,彻底消除重复征税问题。
2.行业禁区。从理论上看,理想的增值税应该是普遍征收的,涵盖所有创造和实现增值额的领域。但是,由于某些行业与劳务存在特殊性和复杂性,在实际操作中存在高昂的征税成本以及由于征税而产生的一些更为复杂的问题,使得政府不得不放弃对它们的征税。因此,无论增值税征收范围如何扩大,始终存在一些政府无法或不愿涉及的领域,由此形成了增值税“扩围”的行业禁区。比如,金融保险业属于商务服务产业,与货物生产流通没有什么联系,不宜纳入增值税的征收范围,可采取免税或征收营业税的方式。事实上,从目前推行增值税的国家看,即使是在已实现全面征收增值税的欧盟国家,也适当保留增值税的免税领域,例如,法国和德国都对金融交易活动实施了免税政策。
三、增值税“扩围”的基本步骤
增值税“扩围”改革是发挥增值税“宽税基效率优势的重要举措,同时也意味着营业税征收范围和税基的缩小,势必会减少营业税收入总额,不仅对地方财政收入造成影响,还涉及到中央和地方财政利益关系的调整。因此,应同时进行分税制改革,重新划分中央和地方的收入范围和收入比例,否则,增值税“扩围”改革是难以进行的。
另外,受制于我国现实状况,增值税和营业税并存的局面还需维持相当长一段时间甚至长期共存。未来应逐步扩大增值税征收范围,缩小营业税征收范围,即增值税“扩围”改革要循序渐进,采取“多步骤分段扩围”战略。
1.适度扩大增值税一般纳税人范围。增值税改革的第一步,是降低一般纳税人准入“门槛”和发票领用标准,充分扩大一般纳税人队伍。即对具备基本条件的工商企业,不再设置规模标准,凡账证齐全、规范经营、能准确核算收入、费用及税金的纳税人,都可以申请成为一般纳税人。这主要是考虑到小规模纳税人采用固定征收率,不得抵扣进项税额,使其经营成本变成含税成本。同时,小规模纳税人在销售货物时,又要在含税成本基础上再加上依率计征的增值税,等于征了两道税,导致小规模纳税人的产品价格明显高于一般纳税人,不利于其参与市场竞争和维护税负公平。因此,降低一般纳税人的准入“门槛”,扫平影响增值税公平性的障碍,能够为实施增值税改革奠定坚实的基础。否则,增值税“扩围”的效果会因小规模纳税人这一类特殊群体的存在而明显减弱。
2.初次“扩围”可考虑与工商业关系密切的若干传统行业。考虑到财政承受能力,可先将与销售货物联系较为紧密的建筑业、交通运输业、物流业、仓储业、代理业、租赁业等行业纳入增值税的征收范围。这些行业兼具物质生产和劳务提供性质,大部分企业符合增值税纳税人条件,均是购进服务,产生增值,理应缴纳增值税。这些行业实行增值税后可以延长增值税抵扣链条,促进各行业的密切联系和进一步发展。
由于增值税“扩围”改革势必会造成地方营业税的税基缩小,而增加共享税——增值税的税基及征收比重,因此,增值税初次“扩围”改革的同时也需要调整中央和地方政府的税权关系和增值税分成比例。目前增值税75:25的分成比例和1:0.3的增量返还机制的激励作用逐步减弱,因此,提高地方政府的分成比例和增量收入返还比例,可以调动地方政府配合增值税“扩围”改革的积极性。
3.再次“扩围”应进一步深化“分税制”改革。随着改革的逐步深入,经过一段时间后,应考虑将增值税的征收范围扩展到邮政通讯业、娱乐业、旅游业、房地产业及其他服务业,以维护各行业之间的税负公平及均衡关系。考虑到再次“扩围”的这些行业都属于纯消费领域,与生产、流通的关联度不大,将其纳入增值税的征收范围,将可能发生高昂的征管成本和严重的逃避税收现象。因此,基于特殊性和复杂性的考虑,这些行业的“扩围”改革需要特别谨慎。
同时,考虑到增值税“扩围”改革对中央和地方财政的影响,再次“扩围”改革必须和“分税制”改革结合起来,对中央与地方财政体制和税权关系作以下重大调整。首先,进一步合理确定中央和地方财政关于增值税的分成比例,完善中央对地方的转移支付制度,利用财政手段调节中央和地方政府间的收入分配关系。其次,慎重考虑增值税“扩围”改革后对地方税源产生的溢出效应,寻找中央与地方政府的利益均衡机制及合作模式。最后,必须在税收宪政基础上,对中央和地方政府的税权进行合理划分,对中央税权做出必要的限制,保证地方政府拥有与地方公共服务能力相适应的税收收入能力。
增值税“扩围”改革
1.强化足额抵扣制度,完善消费型增值税抵扣制度。
2.贯彻实质课税,遵循“实质重于形式”原则。
四、相关政策建议
1.以单一低税率为最优选择。目前,增值税行业税负明显高于营业税行业。增值税“扩围”改革在确定适用的增值税税率时,必须考虑拟“扩围”行业的税负水平和承受能力,不能因为“扩围”改革引起行业间的税负差异和失衡,从而诱发纳税不遵从及行业税收竞争,甚至引起社会矛盾。因此,采用低税率政策可以适当缓解“扩围”行业的税负增长,均衡各行业的税负水平,以起到激励纳税人的作用。从世界税制改革及我国税收收入结构调整趋势看,随着所得税和财产税征收比重的提高,可以择机降低增值税的税率水平。当然,增值税“扩围”改革所面临的增值税、营业税在公平税负方面的不足,还需要所得税制进行弥补,即充分发挥所得税内在稳定器的作用,强化所得税的征收管理,以保证各行业税负水平的均衡性。
还应引起我们关注的是,既然增值税“扩围”改革的目的是公平税负、优化税制,消除重复征税,那么最好对增值税采取单一税率制度:保持对各类生产经营行为和商品消费行为的中性作用,不会引起厂商和消费者因税率不同而改变决策行为;并且基于增值税属于最终由消费者负担的消费行为税性质,简明方便十分必要。对于需要照顾的商品或劳务可以采取先征后返或退还增值税的优惠政策来实现;对有立足长远且具普遍意义的行业或群体需要用税收手段激励的,也可增设一档优惠税率。
2.完善增值税抵扣链条,贯彻实质课税原则。现行增值税制度中对小规模纳税人实行简易征收,小规模纳税人与一般纳税人之间的交易无法实现税额抵扣;房屋、建筑物等不动产类固定资产并未纳入抵扣范围,抵扣极不彻底;在增值税抵扣链条的端口或中间环节使用免税手段的同时也否决了下一环节的税额抵扣权利。这些问题表明抵扣链条的断裂已形成不可避免的重复征税。另外,将发票(专用发票、运输发票、海关凭证等)作为税款抵扣的唯一凭据,实际上严重违背了实质课税原则,有货物交易事实、无进项发票的,不能抵税但销项税全额缴纳;票货款流向不一致的,有票也不能抵扣,全额补税并接受罚款;专用发票超过认证期限的,也不能抵扣。这种“凭票抵扣”制度,造成实质上的多征税,侵害纳税人权益的同时,也背离了增值税的本质,形成不可避免的效率损失。
因此,在增值税“扩围”改革中,一是要强化足额抵扣制度,即将增值税“扩围”改革与房屋、建筑物等不动产类固定资产税额抵扣结合起来,完善消费型增值税抵扣制度。二是要贯彻实质课税,即在认定纳税人的行为是否构成增值税应税行为时,必须遵循“实质重于形式”原则。要改革发票扣税模式,除保留发票扣税制度外,实行实质课税制度,即凡是购进货物取得专用发票的,在抵扣期限内据实抵扣进项税额;凡是购进货物未取得专用发票的,采用实耗扣税,也就是按照未来期间实现的销售收入来配比计算应予抵扣的进项税额,没有消耗、未取得对应销售收入的购进货物,不得提前抵扣,真正实现货物交易额、抵扣额和应纳税额相互匹配。财
责任编辑 张蕊
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