时间:2020-08-14 作者:刘佐
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摘要:
为了应对新冠肺炎疫情,我国政府采取了针对增值税小规模纳税人的大范围的定期减免增值税(以下简称减免税)措施。那么,哪些小规模纳税人可以享受上述减免税待遇,减免税的范围如何,都应当明确。上述减免税措施实施以后的效应如何,也需要分析。
个体工商户、小微企业和小规模纳税人
今年2月25日,国务院常务会议决定,为了支持个体工商户在做好疫情防控的同时加快复工复业,自3月1日至5月底,免征湖北省境内小规模纳税人的增值税,其他地区小规模纳税人的增值税征收率(以下简称征收率)由3%降至1%。5月7日,财政部、税务总局发布公告,《财政部税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》规定的对小规模纳税人减免增值税政策实施期限延长到2020年12月31日。
个体工商户、小微企业和小规模纳税人,是三个相关但是不等同的概念,有必要先厘清一下:
根据国务院2011年4月16日发布、2016年2月6日第二次修订的《个体工商户条例》,有经营能力的公民,依照本条例规定经工商行政管理部门登记,从事工商业经营的,为个体工商户。据国家市场监管总局统计,2019年末,我国实有个体工商户8261万户。
根据国务院批准,工业和信息化部、统...
为了应对新冠肺炎疫情,我国政府采取了针对增值税小规模纳税人的大范围的定期减免增值税(以下简称减免税)措施。那么,哪些小规模纳税人可以享受上述减免税待遇,减免税的范围如何,都应当明确。上述减免税措施实施以后的效应如何,也需要分析。
个体工商户、小微企业和小规模纳税人
今年2月25日,国务院常务会议决定,为了支持个体工商户在做好疫情防控的同时加快复工复业,自3月1日至5月底,免征湖北省境内小规模纳税人的增值税,其他地区小规模纳税人的增值税征收率(以下简称征收率)由3%降至1%。5月7日,财政部、税务总局发布公告,《财政部税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》规定的对小规模纳税人减免增值税政策实施期限延长到2020年12月31日。
个体工商户、小微企业和小规模纳税人,是三个相关但是不等同的概念,有必要先厘清一下:
根据国务院2011年4月16日发布、2016年2月6日第二次修订的《个体工商户条例》,有经营能力的公民,依照本条例规定经工商行政管理部门登记,从事工商业经营的,为个体工商户。据国家市场监管总局统计,2019年末,我国实有个体工商户8261万户。
根据国务院批准,工业和信息化部、统计局、发展改革委和财政部2011年6月18日印发的《中小企业划型标准规定》中,将我国的中小企业划分为中型、小型和微型三种类型,具体标准根据企业从业人员、营业收入和资产总额等指标,结合行业特点制定。例如,在工业企业中,从业人员300人以上,且营业收入2000万元以上的为中型企业;从业人员20人以上,且营业收入300万元以上的为小型企业;从业人员20人以下或者营业收入300万元以下的为微型企业。在零售企业中,从业人员50人以上,且营业收入500万元以上的为中型企业;从业人员10人以上,且营业收入100万元以上的为小型企业;从业人员10人以下或者营业收入100万元以下的为微型企业。在餐饮企业中,从业人员100人以上,且营业收入2000万元以上的为中型企业;从业人员10人以上,且营业收入100万元以上的为小型企业;从业人员10人以下或者营业收入100万元以下的为微型企业。据银保监会负责人今年年初介绍,2019年末,全国有普惠型小微企业贷款余额的户数为2100多万户。
根据财政部、国家税务总局2018年4月4日发布的《关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》,年应征增值税销售额500万元以下的增值税纳税人为小规模纳税人。据国家税务总局纳税服务司负责人在今年3月3日国务院联防联控机制召开的新闻发布会上介绍,目前全国小规模纳税人为5100多万户,占全部增值税纳税人的78%。
通过以上介绍可知,小规模纳税人既不等于个体工商户,也不等于小微企业。从实际情况看,在年应征增值税销售额500万元以下的增值税纳税人中,既有个体工商户,也有小微企业,还有其他纳税人按照和可以选择按照小规模纳税人纳税的规定。
可以减免税的小规模纳税人
首先,并非所有小规模纳税人都能享受上述公告中规定的减免税待遇。根据国务院发布的《中华人民共和国增值税暂行条例》和财政部、国家税务总局发布的有关文件,小规模纳税人适用的征收率,除了3%以外,还有其他的规定。例如,2016年4月30日财政部、国家税务总局《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》中规定:小规模纳税人提供劳务派遣服务,可以以取得的全部价款和价外费用为销售额,按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税,以取得的全部价款和价外费用扣除代用工单位支付劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险、住房公积金以后的余额为销售额,按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。由于上述公告中规定的减免税的范围仅限于小规模纳税人取得的适用3%征收率的应税销售收入,所以,小规模纳税人取得的适用5%征收率的应税销售收入不能享受上述公告中规定的减免税待遇。
进一步说,即便小规模纳税人取得了适用3%征收率的应税销售收入,也不一定都能享受上述公告中规定的减免税待遇。例如,某小规模纳税人销售货物时根据买方的需要开具了征收率为3%的增值税专用发票,该纳税人的此类业务销售收入无论何时何地都不能享受减免增值税的待遇,否则就会同时出现买方凭上述发票抵扣销项税额和卖方减免增值税的情况,导致应征税款的流失。
再进一步说,并非所有小规模纳税人都实行按照销售额和适用征收率计算应纳税额的简易办法。根据增值税暂行条例的规定,符合规定条件的小规模纳税人可以不作为小规模纳税人,和一般纳税人一样按照销售额和适用税率计算销项税额,扣除进项税额以后得出应纳税额。
第二,并非所有企业只要有销售收入就要缴纳增值税。例如,今年2月6日,根据国务院的决定,财政部、国家税务总局发布了《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》。公告中规定:纳税人提供公共交通运输服务、生活服务和为居民提供必需生活物资快递收派服务取得的收入免征增值税,自今年1月1日起实施,截止日期视疫情情况另行公告。上述公告中所说的纳税人,既包括小规模纳税人,也包括增值税一般纳税人。
又如,2019年1月17日,根据国务院的决定,财政部、国家税务总局发出了《关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》。通知中规定:自2019年至2021年,月销售额10万元以下的增值税小规模纳税人免征增值税。上述免税规定都是直接针对小规模纳税人的,既没有征收率的要求,执行期限也不限于今年。
第三,小规模纳税人适用的3%征收率,已有减按更低标准征税的规定。例如,今年4月8日,根据国务院的决定,财政部、国家税务总局发布了《关于二手车经销有关增值税政策的公告》。公告中规定:自2020年5月1日至2023年12月31日,从事二手车经销的纳税人销售其收购的二手车,由原来依3%征收率减按2%征收增值税,改为减按0.5%征收增值税。
综上所述,一个小规模纳税人能否减免增值税,可以减免多少增值税,需要从其经营范围、销售额、适用的征收率和开具发票的种类等多个方面具体分析:经营业务属于免税范围的,可以免税;经营业务属于征税范围,销售额不超过规定标准的,也可以免税;经营业务属于征税范围,销售额超过规定标准,适用3%征收率的,可以按照相关规定减免税,但是开具增值税专用发票的除外。如果同一个小规模纳税人的经营范围既涉及免税业务,又涉及征税业务;应税销售收入涉及不同的征收率;开具不同种类的发票,则应当分别按照相关规定处理征税和减免税事宜。
小规模纳税人减免税的效应
减免增值税会直接减少政府的财政收入,至于减免税以后税负的变化,到底是商家受益,还是消费者受益;或者双方受益,各自受益多少,既涉及增值税的基本原理和制度设计,也涉及市场供求关系和商家的营销策略,比较复杂,需要具体分析。
从增值税的基本原理和制度设计看,增值税以货物和劳务为征税对象,以货物和劳务的销售者(以下简称商家)为纳税人,以不含增值税的货物和劳务的销售额(以下简称不含税价)为计税依据,按照计税依据和适用税率(征收率)计算应纳税额,由纳税人向货物和劳务的购买者(以下简称消费者)收取,即增值税是消费者购物时与货款一起向商家支付的。商家将货物和劳务的不含税价与应纳增值税合并标价的,称为含税价(在零售环节即零售价)。例如,某零售业小规模纳税人出售一件商品,不含税价为100元,增值税适用征收率为3%,应纳增值税3元(100元×3%=3元)。所以,消费者购买该商品时,应当向商家支付货款100元和增值税3元,该商品的含税价(零售价)为103元(100元+3元=103元)。政府免征增值税以后的税负变化,可以用下列三种情况简要说明:
第一种情况:上述商品的不含税价不变,零售价降至100元(103元-3元=100元),比原来降低了3元(103元-100元=3元),降幅为2.9%(3元÷103元≈2.9%)。由此可见,该商品的零售价与增值税等额下降3元,全部由消费者受益。同时,按照增值税附征、计入商家经营费用的城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加(以下统称附征税费)随着增值税的减少而减少,如果分别按照增值税的7%、3%和2%计征,应为0.36元﹝3元×(7%+3%+2%)=0.36元﹞,商家的毛利相应增加。在这种情况下,消费者直接受益远远大于商家受益。同时,商家有可能通过降价促销获取更多的利益。
第二种情况:上述商品的零售价103元不变,即商家把该商品的不含税价提高了3元(103元-100元=3元)。在这种情况下,商家用消费者少付的增值税3元和随之减少的附征税费0.36元使自己的毛利增加了3.36元(3元+0.36元=3.36元),而消费者并未因政府免税受益。同时,商家有可能面临竞争对手降价促销的压力。
第三种情况:上述商品的零售价降至101.5元,即商家把该商品的不含税价提高了1.5元(101.5元-100元=1.5元)。在这种情况下,商家并未把消费者少付的增值税3元全部变成自己的毛利,而是与消费者分享了,即一方面将不含税价提高了1.5元,增加了自己的毛利;另一方面把零售价降低了1.5元(103元-101.5元=1.5元),消费者因此减少支出1.5元。同时,随增值税减少而减少的附征税费0.36元也增加了商家的毛利。所以,在这种情况下,商家直接受益1.86元(1.5元+0.36元=1.86元),明显大于消费者受益。同时,商家有可能通过降价促销获取更多的利益。
(作者为中国法学会财税法学研究会副会长)
责任编辑 张蕊
2020年财政收支有关情况
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