在部分企业，每月发放金额是固定的，而年终奖金完全依照当年的业绩兑现，存在很大的不确定性。针对这种情况，无法预知年终奖金的具体数额在发放过程中容易造成员工缴纳过多的税款。本文通过举例，利用图像进行此类年终奖金发放的方案设计，尽可能地提高员工实发奖金的数额。

一、现行的个人所得税计税方案

1.日常工资收入。根据2011年《中华人民共和国个人所得税法修正案》，个人所得税的起征点为3500元，按照收入不同分为7个等级，实行累进税率。具体如表1所示。

2.年终奖金收入。根据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号），年终一次性奖金发放可以采用优惠计税办法，每个纳税年度内只可以使用一次优惠计税办法。具体如表2所示。表2在使用时不实行累进税率。

表2中的年终奖金发放，存在几个避税区，避税区的相关资料见文献：丁雪莲.从年终奖的发放看员工工资薪金所得纳税筹划[J].财经界·学术版，2013，（11）：263。

由表1和表2得知，日常工资计税和年终奖金计税方法略有不同，前者为累进税率，后者则为全额纳税。

二、年终奖金发放方案举例

假设案例，针对一般的工薪阶层，筹划年终奖金发放方案。

假设：2016年度北京市社会平均工资7706元，工资在社会平均工资3倍以上时，均以社会平均工资的3倍计算五险一金的缴费基数。因此，针对一般的工薪阶层，假设某企业员工的工资在社会平均工资的1～3倍之间，每月发放金额为7706元，余下的部分为0～184944元（0～7706×12×2）之间作为年终奖金发放，具体数额在当年效益核算之前不确定。

为了简化问题，每月发放金额只扣除五险一金的免征费用，其他扣除项由于各企业略有不同，不予考虑。在北京市，共需要扣除22.2%的五险一金免征费用，则每月需要纳税的收入为：7706×（1-22.2%）＝5995.27（元）。计算税款时还需要扣除3500元的免征额，实际应纳税收入为：5995.27-3500＝2495.27（元），应纳税款144.53元。本文以下讨论的每月发放金额，均为实际应纳税收入，即扣除五险一金免征费用和3500元免征额的部分。

在年终奖金的发放过程中，将采取拆分年终奖金的办法，并规定最多只能拆分一次，或不拆分。拆分一次时，其中一部分作为年终奖金发放，另一部分与当月发放金额合并发放。同时规定当月发放金额不能拆分作为年终奖金的一部分发放。如本案例中，每月发放金额为2495.27元，适用10%的税率，在年终奖金为15000元的情况下，不允许将每月发放金额变为0元，不纳税，年终奖金变为15000＋2495.27＝17495.27（元），适用3%的税率。本文将如何发放余下的0～184944元，分析如下。

根据表1和表2绘制图1。

根据图1所示，红线均比蓝线的数值低，即年终奖金税款在各区间均比每月发放金额税款低，这是使用年终奖金优惠计税办法的结果，因此在计算中要充分使用年终奖金的低税率。由表2将案例中的年终奖划分为4个区间（0，18000]，（18000，54000]，（54000，108000]，（108000，184944]，分别进行计算。

1.年终奖金在（0，18000]时，每月发放金额为2495.27元，对应税率为10%，年终奖金对应税率为3%，因此应将年终奖金一次性发放。

2.年终奖金在（18000，54000]时，由于存在避税区间，因此年终奖金在（18000，19283.33]时，必须将超过18000元的部分拆分至当月发放金额中，减少税款。年终奖金在（19283.33，54000]时，每月发放金额和年终奖金对应的税率均为10%，是否拆分似乎没有什么分别，但是实际情况并非如此。由于年终奖金在18000元以下适用3%的税率，因此在某些年终奖发放的区间内，将其拆分为18000元和另一部分，会降低税款。下文通过列方程的方式找到这个区间。

设随当月发放金额发放的部分为a，年终奖金总额为18000＋a，18000元年终奖金需要缴纳税款540元，当月发放金额2495.27元应缴纳税款144.53元。由于a＜54000-19283.33，即a＜34716.67，则根据表1，可能存在3种情况，适用税率分别为10%，20%和25%。根据计算结果，证实某一种情况合理。

①当（2495.27＋a）≤4500时，

（2495.27＋a）×10%-105＋540＝144.53＋（18000＋a）×10%-105

②当4500＜（2495.27＋a）≤9000时，

（2495.27＋a）×20%-555＋540＝144.53＋（18000＋a）×10%-105

③当9000＜（2495.27＋a）≤35000时，

（2495.27＋a）×25%-1005＋540＝144.53＋（18000＋a）×10%-105

方程①中，a无解；方程②中，a＝13554.76，舍去；方程③中，a＝11204.75，合理。此时年终奖总额为18000＋11204.75＝29204.75（元）。

即年终奖金在（18000，29204.75]时，将年终奖金进行拆分，其中18000元按照年终奖金发放，其余部分与当月发放金额合并发放，年终奖金在（29204.75，54000]时，不需要拆分。

3.当年终奖金在（54000，108000]时，由于存在避税区间，因此年终奖金在（54000，60187.5]时，必须将超过54000元的部分拆分至当月发放金额中，减少税款。此时根据图1，超过54000元后的年终奖金税款会有明显上升，且税率直接升至20%。因此假设年终奖金超过54000元后，均拆分为54000＋a，其中a为随当月发放金额发放部分，由于每月发放金额税率和年终奖金税率都是增函数，通过（2）中计算，一般规律是随着年终奖金数额的增加，由拆分到不拆分的发放，税款比较优惠。当年终奖金为108000时：若不进行拆分，则需要缴纳税款：144.53＋108000×20%-555＝21189.53（元）。若进行拆分，54000元年终奖金需要缴纳税款5295元，与当月发放金额合并发放部分为2495.27＋54000＝56495.27（元）。则需要纳税：5295＋56495.27×35%-5505＝19563.34（元）。说明在该区间，年终奖金必须进行拆分，其中54000元按照年终奖金发放，其余部分与当月发放金额合并发放。

4.当年终奖金在（108000，184944]时，由于存在避税区间，因此年终奖金在（108000，114600]时，必须将超过108000元的部分拆分至当月发放金额中，减少税款。但根据（3）的计算，当年终奖金在108000元时，将其拆分成2个54000元时，比一次性发放存在明显的税款优惠。现通过图1研究两种发放方式在坐标轴上的变化规律，进一步探讨该方案。

为了便于计算，暂时假设当月发放金额为0元，年终奖金为108000元。分两种方案计算。

方案一：一次性发放108000元，应缴纳税款为：108000×20%-555＝21045（元）。

方案二：一次性发放54000元，另外54000元随当月工资发放：0＋54000＝54000（元）。应缴纳税款为：54000×10%-105＋54000×30%-2755＝18740（元），方案二较好。

根据图1可知，由于年终奖金税款在各区间上为线性关系，因此沿（54000，108000]区间的税款BE作平行线，分别与（54000，5295）和（54000，0）相交，为CF和DH，则与垂直于108000的直线分别相交于F（108000，16095）和H（108000，10800）。根据图1，两种方案实际为比较AD＋CD与EI的大小。通过作平行线可知，AD＝GI，CD＝FH，则转化为比较EG和GH的大小。由于FG部分重合，即将问题转化为比较EF和GH的大小。

现在假设当月发放金额不为0元，年终奖金仍为108000元，按照方案二的方式，由图1，AG会逐渐升高至A’G’，G’H不断增大，而EF保持不变，则EF和G’H的差距逐渐减小。此时由于当月发放金额不为0元，会出现这部分的税款JK，问题转化为比较EF＋JK与G’H的大小。在EF保持不变的情况下，由于当月发放金额为累进税率，因此G’H的增大明显大于JK的增大，必然导致在某一点上，出现EF＋JK＝G’H的情况。下面需找到此时的JK对应的横轴上的值b。

由于日常工资实行累进税率，因此首先要找到JK和A’D’对应的税率，才能列出方程，找到值b。在日常工资税率表中，55000元是一个区间端点，因此首先假设当月发放金额为1000元，则这1000元需要缴纳税款：1000×30%＝300（元）。方案一和方案二的差值为：21045-18740＝2305（元），2305-300＝2005（元）。由于55000元到80000元的税率区间较大，因此假设其余部分均在这个范围内发放，税率为35%，则：2005÷35%＝5729（元），明显没有超过55000元到80000元的税率区间，为合理。此时当月工资为1000＋5729＝6729（元）。

这说明，方案二在当月发放6729元的情况下，和方案一发放0元的税款相等，至少可以确定，方案二随当月发放金额发放部分的税率在35%及以上[6729＋54000＝60729＞55000元]。由于35%的税率区间较大，且G’H的增大越来越明显，距离EF＋JK＝G’H的情况越来越近，可以暂时判定在此区间内的税率为35%。通过下面的计算结果检验35%是否合理。

设方案一中当月发放金额和随当月发放金额发放部分共计b，由于b＞6729元，且方案二使用35%的税率，则方案一存在两种可能性：若为6729～9000元，则税率为20%；若为9000～35000元，则税率为25%。通过等式找到值b。

方案一：21045＋b×20%-555或21045＋b×25%-1005

方案二：5295＋（5400＋b）×35%-5505

令方案一等于方案二，即EF＋JK＝G’H时，结论为：当税率为20%时，b＝12000元，不合理，舍去。当税率为25%时，b＝13500元，合理，此时在方案二中，13500＋54000＝67500（元）在55000～80000元的税率区间内，35%的税率合理，由此找到了值b。

回到案例中，每月工资为2495.27元，当年终奖金小于119004.73元（13500-2495.27＋108000）时，按照方案二发放比较优惠。由于（4）中年终奖金在（108000，420000]内，跨度较大，因此可以推断年终奖金在（119004.73，184944]时，均将其拆分为108000元和另一部分，这样发放比较优惠。检验一下，若不进行拆分，则一次性发放184944元，需要缴纳税款：184944×25%-1005＝45231（元），共计税款：144.43＋45231＝45375.43（元）。若拆分为108000元和另一部分，则当月发放金额和随当月发放金额发放部分税款为：（184944-108000＋2495.27）×35%-5505＝22298.74（元）。共计税款：21045＋22298.74＝43343.74（元）。说明在此区间，年终奖金还是需要拆分发放。可以预测，随着年终奖金的进一步增加，最终还是要变为一次性发放，这样税款比较优惠。

下面对本文的案例进行筹划方案总结，假设每月发放金额为7706元，扣除五险一金免征费用和3500元的免征额后为2495.27元，当年终奖金在0～184944元时，应采取下面的发放办法比较优惠。

（1）当年终奖金小于18000元时，不拆分。

（2）当年终奖金为18000～29204.75元时，拆分为18000元和剩余部分。

（3）当年终奖金为29204.75～54000元时，不拆分。

（4）当年终奖金为54000～119004.73元时，拆分为54000元和剩余部分。

（5）当年终奖金为119004.73～184944元时，拆分为108000元和剩余部分。

（作者单位：中国地图出版社）

责任编辑 王雅涵