时间:2020-08-05 作者:杜敬毅 作者简介:杜敬毅,首都医科大学附属北京儿童医院总会计师,高级会计师; 周莹 王雪晨 冯童 周莹、王雪晨、冯童,首都医科大学附属北京儿童医院。
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摘要:
近年来,财政部相继出台了《政府会计准则——基本准则》(以下简称《基本准则》)和相关具体准则以及《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》(以下简称《政府会计制度》,两者统称政府会计准则制度),积极推进政府会计标准体系建设工作。在此背景下,现行《事业单位财务规则》(以下简称《规则》)已经无法满足目前事业单位财务管理工作的需要。笔者拟围绕《规则》中资产管理内容,在分析政府会计准则制度中资产核算变化的基础上对《规则》提出修订建议。
一、政府会计准则制度中关于资产核算的主要变化
(一)资产分类细化
《基本准则》扩大了资产的核算范围,增加了其他货币资金、应收股利/应收利息、在途物品/加工物品、工程物资文物、文化资产、保障性住房、公共基础设施、政府储备物资、受托代理资产等核算内容,以全面核算单位控制的各类资产;《政府会计制度》增加了“研发支出”科目,以准确反映单位自行开发无形资产的成本。
(二)资产会计核算的主要变化
政府会计准则制度要求按照单位不同的管理需要和用途进行资产的核算,例如,对于存货的核算更为细化,对长期股权投资增加权益法核算,引入了对于资产折旧、摊销计...
近年来,财政部相继出台了《政府会计准则——基本准则》(以下简称《基本准则》)和相关具体准则以及《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》(以下简称《政府会计制度》,两者统称政府会计准则制度),积极推进政府会计标准体系建设工作。在此背景下,现行《事业单位财务规则》(以下简称《规则》)已经无法满足目前事业单位财务管理工作的需要。笔者拟围绕《规则》中资产管理内容,在分析政府会计准则制度中资产核算变化的基础上对《规则》提出修订建议。
一、政府会计准则制度中关于资产核算的主要变化
(一)资产分类细化
《基本准则》扩大了资产的核算范围,增加了其他货币资金、应收股利/应收利息、在途物品/加工物品、工程物资文物、文化资产、保障性住房、公共基础设施、政府储备物资、受托代理资产等核算内容,以全面核算单位控制的各类资产;《政府会计制度》增加了“研发支出”科目,以准确反映单位自行开发无形资产的成本。
(二)资产会计核算的主要变化
政府会计准则制度要求按照单位不同的管理需要和用途进行资产的核算,例如,对于存货的核算更为细化,对长期股权投资增加权益法核算,引入了对于资产折旧、摊销计提和坏账准备的规定,能够真实地反映行政事业单位资产的实际价值,便于资产的监督管理。
值得关注的是,《政府会计制度》取消了“待冲基金”科目,不论资产的来源,统一将固定资产折旧计入“固定资产累计折旧”科目,将无形资产摊销计入“无形资产累计摊销”科目。此外,《<政府会计准则第3号——固定资产>应用指南》规定,固定资产应当按月计提折旧,当月增加的固定资产,当月开始计提折旧;当月减少的固定资产,当月不再计提折旧。
此外,《政府会计制度》将基建核算管理体系纳入财务总账管理体系,在总账的“在建工程”科目下增设“建筑安装工程投资”“设备投资”“待摊投资”“其他投资”“待核销基建支出”“基建转出投资”等明细科目,并按照具体项目核算在建工程项目的实际成本,从而提高基建项目核算质量,提升资产管理水平,增强财务风险防范能力。
二、完善《规则》中资产管理部分的建议
(一)规范的表述应与政府会计准则制度相一致
《规则》目前对资产的分类方法是将其分为流动资产、固定资产、在建工程、无形资产和对外投资等。建议参考《基本准则》的分类方法,在相应条款中按照资产的流动性对其重新划分,即“事业单位的资产按照流动性分为流动资产和非流动资产,流动资产包括货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。非流动资产包括固定资产、在建工程、无形资产、长期投资、公共基础设施、政府储备资产、文物文化资产、保障性住房和自然资源资产等。”
1.流动资产。《规则》规定,流动资产是指可以在1年以内变现或者耗用的资产,包括现金、各种存款、零余额账户用款额度、应收及预付款项、存货等。其中未包括短期投资。而《基本准则》规定,流动资产是指预计在1年内(含1年)耗用或者可以变现的资产,包括货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。笔者认为,《规则》中的“可以”与《基本准则》中的“预计”相比,范围相对比较宽泛。
2.固定资产。关于固定资产,在定义上,《规则》和《政府会计准则第3号——固定资产》二者都规定了使用期限超过1年,但前者明确规定了“单位价值在1000元以上(其中:专用设备单位价值在1500元以上)”。考虑到我国各行政事业单位规模的差异性,后者规定的是“单位价值在规定标准以上”,即针对能够实现自行收支的规模较大的单位,为了便于开展固定资产管理,可以提高固定资产的单位价值标准。而小规模单位维持固定资产的单位价值标准不变。笔者认为,这种分层次的固定资产范围确认方式,能够提升固定资产科学管理水平,《规则》应相应做出修改。
3.在建工程。《规则》中规定,在建工程是指已经发生必要支出,但尚未达到交付使用状态的建设工程。而《政府会计准则第3号——固定资产》中规定,在建工程是指已经发生必要支出,但尚未完工交付使用的各种建筑(包括新建、改建、扩建、修缮等)和设备安装工程。笔者认为,“尚未达到交付使用状态”和“尚未完工交付使用”在实践中并非同一状态,《规则》应与准则保持一致。
4.无形资产。《规则》中规定,无形资产是指不具有实物形态而能为使用者提供某种权利的资产,包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉以及其他财产权利。而《政府会计准则第4号——无形资产》中规定,无形资产是指政府会计主体控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产,如专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等。特别值得注意的是,准则中补充了“非大批量购入、单价小于1000元的无形资产,可以计入当期费用”“政府会计主体自创商誉及内部产生的品牌、报刊名等,不应确认为无形资产”等规定。笔者建议,《规则》应与其保持一致。
5.对外投资。关于投资,《规则》只是从投资内容的角度对其进行了限定,明确对外投资是指事业单位依法利用货币资金、实物、无形资产等方式向其他单位的投资。而《政府会计准则第2号——投资》是从持有时间上将投资分为短期投资和长期投资。笔者认为,二者之间缺乏衔接性,不利于事业单位对长短期投资的管理,《规则》应做出相应修改。
(二)拓宽资产管理规定的相关内容
1.细化流动资产管理。对于流动资产管理,《规则》规范的范围仅涵盖现金、存款及存货。要求建立现金及各种存款内部管理制度及存货的库存管理制度,对存货进行盘点,并保证账实相符。笔者建议应细化流动资产管理。具体而言,针对货币资金管理,建议事业单位建立内部资金调度控制制度,明确资金调度的条件、权限和程序,统一筹集、使用和管理资金。支付、调度资金应按照内部财务管理制度的规定,依据有效合同、合法凭证,办理相关手续。针对应收及预付账款管理,建议事业单位建立合同的财务审核制度,明确业务流程和审批权限,实行财务监控;应收款项及预付账款的管理应及时清理结算,不得长期挂账;对确实无法收回的应收及暂付款项,要查明原因,分清责任,按规定程序批准后核销,减少坏账损失。针对存货管理,建议事业单位建立健全存货管理制度,在保留《规则》中原有存货盘点相关制度的基础上,规范存货采购审批、执行程序,根据合同的约定以及内部审批制度支付货款。供货商的选择可采取招标等方式。
2.新增固定资产折旧管理。《规则》中对事业单位固定资产是否计提折旧没有统一的规定,仅在第六章“专用基金管理”第三十三条定义修购基金时提及“修购基金,即按事业收入和经营收入的一定比例提取,并按照规定在相应的购置和修缮科目中列支(各列50%),以及按照其他规定转入,用于事业单位固定资产维修和购置的资金。事业收入和经营收入较少的事业单位可以不提取修购基金,实行固定资产折旧的事业单位不提取修购基金。”而《政府会计准则第3号——固定资产》中明确,“政府会计主体应当对固定资产计提折旧”。因此,笔者认为,应补充完善《规则》中有关固定资产折旧管理的相关要求,即“明确事业单位针对除文物和陈列品之外的固定资产,应当采用年限平均法,在其使用年限内计提折旧。固定资产折旧政策一经确定,不得随意变更。”
3.完善基建管理。《政府会计准则第3号——固定资产》把基建核算管理体系纳入财务总账管理体系之中,在总账的“在建工程”科目下增设明细科目,并按照具体项目核算在建工程项目的实际成本,提高了事业单位基建项目的核算质量。为了能同步提升事业单位资产管理水平,更有效地对基建投资进行监管,增强事业单位财务风险防范能力,笔者建议应在《规则》中将基本建设项目纳入资产管理,明确计算成本和结转金额,准确、真实地反映事业单位当前的财务状况,确保资金流正常运转。
4.新增无形资产摊销管理。《规则》对事业单位无形资产是否计提摊销并未提及。但《政府会计准则第4号——无形资产》第十六条明确了“政府会计主体应当对使用年限有限的无形资产进行摊销,但已摊销完毕仍继续使用的无形资产和以名义金额计量的无形资产除外。”因此,建议在《规则》中明确,事业单位在取得无形资产时合理确定其使用年限,对使用年限有限的无形资产应当采用年限平均法,在其使用年限内进行摊销。无形资产摊销政策一经确定,不得随意变更。
5.明确资产处置行为规定。《规则》中对于资产处置并没有明确的定义,只提到“出租、出借资产”。而实际上资产处置范围包括资产出售、出让、转让、报损、出租、出借等。建议在《规则》中明确“事业单位资产的出售、出让、转让、报损、报废等,应当按照国家有关规定进行鉴定或者评估,并按规定报财政部门或主管部门审批。”从而加强国有资产管理,防止国有资产流失。
责任编辑 李卓
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