行政事业单位的售房款和住宅专项维修基金是政府会计处理中较复杂的一项业务。尽管财政部发布的《政府会计准则制度解释第1号》（以下简称解释1号）对行政事业单位售房款以及住宅专项维修基金的会计处理作了相关规定，但各单位在实务操作中对如何做好这两项业务核算的会计明细科目的设置、具体会计处理、业务间的逻辑关系、报表如何列示与披露等具体问题仍存在一些疑惑。本文以中央级事业单位为例，对《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）下该项业务完整会计期间的会计处理进行解析。

一、从售房款、住宅专项维修基金的来源判断资金的性质

按照《政府会计制度》要求，所有收支活动都必须按资金来源与性质进行核算，不同的资金来源处理方式不同，所以，首先要确定售房款和住宅专项维修基金的来源与性质。

根据住建部和财政部的相关规定，所有权属于公有住房售房单位的款项包括出售公有住房所收取的售房款，以及出售公有住房时售房单位按照多层住宅与高层住宅不同标准、从售房款中一次性提取的住宅专项维修资金；所有权属于业主个人所有的款项是业主按照一定标准和房屋面积交存的住宅专项维修资金。

按照原《事业单位会计制度》的要求，售房款和住宅专项维修基金需专户存储，通过“专用基金——住房基金”科目核算，住房基金明细的来源及使用情况在“住房基金”备查簿中进行登记。《政府会计制度》实施后，按照解释1号规定，“中央级行政事业单位应当自2019年1月1日起，将归属于本单位的售房款及其利息收入纳入部门预算管理，并按照《政府会计制度》统一进行会计核算”。要求新旧会计制度转换时，中央级事业单位“在原账中将售房款记入‘专用基金’科目的，应当将‘专用基金’科目相关明细科目的余额，转入新账财务会计中的‘累计盈余’科目；同时，按照相同金额在新账预算会计中借记‘资金结存’科目，贷记‘非财政拨款结转’相关明细科目”“单位对于其集中管理的住宅专项维修资金，属于按规定从本单位售房收入中提取的，应当比照本解释中有关单位售房款的规定进行会计处理；属于本单位职工个人缴存的，应当作为受托代理业务，按照《政府会计制度》的规定进行会计处理”。解释1号中对收到售房款项及其利息收入、使用售房款发放购房补贴、业主缴存的专项维修基金的不同会计处理，充分体现了其资金的不同来源与属性。

二、售房款、住宅专项维修基金核算明细科目的设置

为了保证售房款和住宅专项维修基金真正做到专户存储、专款专用、单独核算，必须在遵循解释1号规定的前提下，对会计核算科目进行细化，主要涉及以下科目：

（一）财务会计

1.资产类科目。银行存款：单位应对售房款和住宅专用维修基金按照管理要求专户存储、专款专用，为此，在政府会计核算科目体系中应设置“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——受托代理资产”明细科目，核算政府会计主体代管的业主缴存的住宅专项维修基金；设置“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——单位计提”明细科目，核算单位计提的住宅专项维修基金；设置“银行存款——售房款专户——售房款”明细科目核算政府会计主体出售公有住房的售房收入、公有住房出租收入和专户利息等。

2.负债类科目。（1）受托代理负债：业主缴存的住宅维修基金应当作为受托代理业务，通过设置“受托代理负债——住宅专项维修基金”科目进行核算。（2）应付职工薪酬：发放职工购房补贴经费来源有多种，为了准确核算使用售房款发放的职工购房补贴，应设置“应付职工薪酬——应付社会保障费——住房保障支出——购房补贴——使用售房款”科目。

3.净资产类科目。由于目前对售房款项收入使用顺序没有统一规定，因此设置净资产类科目时可按收入明细科目分别设置相应结转科目，支出则合并设置相应结转科目。（1）累计盈余：设置“累计盈余——其他盈余——售房款盈余”“累计盈余——其他盈余——住宅专项维修基金盈余”科目，核算并反映单位售房款和住宅专项维修基金历年滚存的金额。（2）本期盈余：设置“本期盈余——其他盈余——售房款盈余”“本期盈余——其他盈余——住宅专项维修基金”科目，核算并反映单位售房款项本年结余的金额。在进行年末结转时，应按照本期盈余与累计盈余相对应的明细科目进行结转，不能对盈余进行分配。（3）以前年度盈余调整：设置“以前年度盈余调整——售房款盈余”“以前年度盈余调整——住宅专项维修基金”科目，核算本年度发生的调整以前年度售房款及住宅维修基金盈余的事项。期末应将各明细科目的发生额分别转入累计盈余相对应的明细科目。

4.收入类科目。按照解释1号要求，售房款项的收取在“其他收入”科目核算,因此应设置“其他收入——售房收入”科目核算收到单位职工缴纳售房款项时按照售房收入扣除应计提的住宅专项维修资金之后的净收入、售房款专户的利息收入和自管房出租收入；设置“其他收入——住宅专项维修基金”核算单位在收取售房款时计提的住宅专项维修基金。

5.费用类科目。按照解释1号要求，售房款和住宅维修基金在使用时，应通过业务活动费用及单位管理费用等科目进行核算，因此应设置“业务活动费用——其他经费——人员经费——对个人和家庭的补助——购房补贴——使用售房款”和“单位管理费用——其他经费——人员经费——对个人和家庭的补助——购房补贴——使用售房款”两个科目，分别核算单位使用售房款发放给专业业务人员（含辅助人员）的购房补贴以及发放给行政后勤管理人员的购房补贴；设置“业务活动费用——其他经费——商品和服务支出——维修（护）费——自有住房维修费——使用住宅专项维修基金”“单位管理费用——其他经费——商品和服务支出——维修（护）费——自有住房维修费——使用住宅专项维修基金”两个科目，分别核算使用单位计提的住宅维修基金对共用部位、共用设施设备进行维修所产生的费用中专业业务人员和行政后勤管理人员各自应负担的部分。设置“其他费用——使用售房款发放购房补贴”明细科目，用于核算单位使用售房款给内部食堂工作人员发放购房补贴的支出，设置“其他费用——使用住宅专项维修基金”明细科目核算发生的共用部位、共用设施设备维修费用（内部食堂工作人员应负担的部分）。

（二）预算会计

1.其他预算收入。设置“其他预算收入——售房款预算收入”科目，核算收到职工缴纳的售房款项扣除应计提的住宅专项维修资金之后的净收入、售房款专户利息收入和自管住房出租收入；设置“其他预算收入——住宅专项维修基金”核算单位按标准计提的住宅专项维修基金。

2.预算支出类科目。（1）事业支出：设置“事业支出——其他资金支出——使用售房款发放购房补贴”科目，核算使用售房款发放单位人员的购房补贴，设置“事业支出——其他资金支出——使用住宅专项维修基金”明细科目核算单位按规定使用所有权属于政府会计主体的住宅专项维修基金。（2）其他支出：设置“其他支出——使用售房款发放购房补贴”明细科目核算按规定使用售房款发放单位内部食堂人员购房补贴，设置“其他支出——使用住宅专项维修基金”明细科目核算按规定使用所有权属于政府会计主体的住宅专项维修基金。

3.预算结余类科目。（1）设置“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”科目，用于核算与预算结余相对应的货币资金。（2）非财政拨款结转：设置“非财政拨款结转——年初余额调整——售房款收入”“非财政拨款结转——年初余额调整——住宅专项维修基金”“非财政拨款结转——年初余额调整——售房款支出”等明细科目，核算产生现金流的调整以前年度售房款项收支事项，期末将各明细科目的余额分别转入“非财政拨款结转——累计结转”相对应的明细科目，结转后无余额。设置“非财政拨款结转——本年收支结转——售房收入”“非财政拨款结转——本年收支结转——住宅专项维修基金”“非财政拨款结转——本年收支结转——售房款支出”等明细科目，用于结转本年预算会计售房款项收支。年末将各明细科目的余额分别转入“非财政拨款结转——累计结转”相对应的明细科目，结转后无余额。设置“非财政拨款结转——累计结转——售房收入”“非财政拨款结转——累计结转——住宅专项维修基金”“非财政拨款结转——累计结转——售房款项支出”明细科目，核算单位预算会计下售房款项收支累计发生额，并反映单位与现金有关的售房款项历年滚存的金额。

三、售房款、住宅专项维修基金具体账务处理

（一）新旧制度衔接转换时的会计处理

解释1号对售房款项新旧制度转换时的会计处理作了制度性的规定，本文拟根据上述售房款与住宅专项维修基金明细科目的设置以及原账中“住房基金”备查簿的记录，对衔接的具体会计处理进行介绍。

1.售房款的衔接转换。财务会计：借记“专用基金——住房基金”，贷记“累计盈余——其他盈余——售房款盈余”，同时借记“银行存款——售房款专户”，贷记“银行存款——售房款专户——售房款”；预算会计借记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”，贷记“非财政拨款结转——累计结转——售房款收入”。售房款项历年滚存利息以及自管住房房出租收入也参照该分录处理。

2.单位计提的住宅专项维修基金。财务会计：借记“专用基金——住房基金——住宅专项维修基金——单位提取”，贷记“累计盈余——其他盈余——住宅专项维修基金盈余”，同时借记“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——单位计提”，贷记“银行存款——售房款专户”；预算会计：借记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”，贷记“非财政拨款结转——累计结转——住宅专项维修基金”。

3.本单位职工个人缴存的住宅维修基金。财务会计：借记“专用基金——住房基金——住宅专项维修基金——个人缴存”，贷记“受托代理负债——个人缴存住宅专项维修基金”，同时以相同金额借记“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——受托代理资产”，贷记“银行存款——售房款专户”；预算会计不作处理。

4.售房款项支出。对于售房款项支出，单位应区分使用售房款、住宅专项维修基金。财务会计：借记“累计盈余——其他盈余——售房款盈余”“累计盈余——其他盈余——住宅专项维修基金盈余”，贷记“专用基金——住房基金——售房款项支出”；预算会计：借记“非财政拨款结转——累计结转——售房款项支出”科目，贷记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”科目。

5.按照专户存款账户余额与本文衔接转换1～4项处理后，账面余额借贷方如有差额计入“资金结存——银行存款——基本户”科目。

（二）2019年1月1日后新发生业务的会计处理

1.收到单位职工缴纳售房款、售房款专户利息收入和自管住房出租收入时，按照收到的净收入，财务会计：借记“银行存款——售房款专户——售房款”，贷记“其他收入——售房收入”；预算会计：以相同金额借记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”，贷记“其他预算收入——售房预算收入”。收到售房专户存款利息收入和自管住房出租收入时也参照此业务处理。

2.收到按照售房收入扣除按标准计提的住宅专项维修基金时，财务会计：借记“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——单位计提”，贷记“其他收入——住宅专项维修基金”。预算会计：以相同金额借记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”，贷记“其他预算收入——住宅专项维修基金”。

3.收到单位职工个人缴存的住宅专项维修基金时，财务会计：借记“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——受托代理资产”，贷记“受托代理负债——住宅专项维修基金”；预算会计不作处理。如发生调整以前年度缴存款时，作相同会计处理。

4.按规定使用售房款给职工发放购房补贴并计提费用时，财务会计：借记“业务活动费用——其他经费——人员经费——对个人和家庭的补助——购房补贴——使用售房款”“单位管理费用——其他经费——人员经费——对个人和家庭的补助——购房补贴——使用售房款”，事业单位对基建工程人员涉及的“在建工程”科目、食堂工作人员涉及的“其他费用”等科目均应单独列示使用售房款发放的购房补贴，贷记“应付职工薪酬——应付社会保障费——住房保障支出——购房补贴——使用售房款”；预算会计不作处理。

5.发放当期购房补贴时，按照银行存款实际支付数，财务会计：借记“应付职工薪酬——应付社会保障费——住房保障支出——购房补贴——使用售房款”，贷记“银行存款——售房款专户——售房款”；预算会计：借记“事业支出——其他资金支出——使用售房款发放购房补贴”“其他支出——使用售房款发放购房补贴”，贷记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”。

6.发生自管住房维修并付款时，财务会计：借记“业务活动费用——其他经费——商品和服务支出——维修（护）费——使用住宅专项维修基金”“单位管理费用——其他经费——商品和服务支出——维修（护）费——使用住宅专项维修基金”，贷记“银行存款——售房款专户——住宅维修基金——单位计提”；预算会计：借记“事业支出——其他资金支出——使用住宅专项维修基金”“其他支出——使用住宅专项维修基金”，贷记“资金结存——货币资金——银行存款——售房款专户”。

7.发生调整以前年度售房款项收支并产生现金流动时，财务会计：借记或贷记“银行存款”相应明细科目，贷记或借记“以前年度盈余调整——售房款盈余”“以前年度盈余调整——住宅专项维修基金”；预算会计：以相同金额借记或贷记“资金结存”相应明细科目，贷记或借记“非财政拨款结转——年初余额调整——售房款收入”等相应明细科目。如发生调整以前年度收入未发生现金流动时，只作财务会计处理，借记或贷记相关科目，贷记或借记“以前年度盈余调整——售房款盈余”“以前年度盈余调整——住宅专项维修基金”，预算会计不作处理。

（三）期末结转业务的会计处理

账结法，每期末均需编制转账凭证。由于财务会计以权责发生制为会计核算基础，预算会计以收付实现制为会计核算基础，财务会计与预算会计当期结转金额存在差异。

1.月末结转。财务会计：将在账上结计出的各收入费用类账户的发生额转入“本期盈余”相关明细科目。每月月末，当结转收入时，借记“其他收入——售房收入（专户利息收入或出租收入）”，贷记“本期盈余——其他盈余——售房款盈余”；借记“其他收入——住宅专项维修基金”，贷记“本期盈余——其他盈余——住宅专项维修基金”。结转费用时，借记“本期盈余——其他盈余——售房款盈余”，贷记“业务活动费用——其他经费——人员经费——对个人和家庭的补助——购房补贴——使用售房款”“单位管理费用——其他经费——人员经费——对个人和家庭的补助——购房补贴——使用售房款”“其他费用——使用售房款发放购房补贴”；借记“本期盈余——其他盈余——住宅专项维修基金”，贷记“业务活动费用——其他经费——商品和服务支出——维修（护）费——使用住宅专项维修基金”“单位管理费用——其他经费——商品和服务支出——维修（护）费——使用住宅专项维修基金”“其他费用——使用住宅专项维修基金”。

结转后“本期盈余”相关明细科目余额数反映本年财务会计实现的盈余或发生的亏损。

预算会计：将在账上结计出的各预算收入、预算支出类账户的余额转入“非财政拨款结转”相关明细科目。每月月末，当结转预算收入时，借记“其他预算收入——售房预算收入”，贷记“非财政拨款结转——本年收支结转——售房收入”；借记“其他预算收入——住宅专项维修基金”，贷记“非财政拨款结转——本年收支结转——住宅专项维修基金”。当结转预算支出时，借记“非财政拨款结转——本年收支结转——售房款项支出”，贷记“事业支出——其他资金支出——使用售房款发放购房补贴”“其他支出——使用售房款发放购房补贴”“事业支出——其他资金支出——使用住宅专项维修基金”“其他支出——使用住宅专项维修基金”。

结转后“非财政拨款结转——本年收支结转”相关明细科目余额数反映本年预算会计实现的盈余或发生的亏损。

2.年末结转。财务会计：售房款及住宅专项维修基金不参加期末盈余分配，直接从“本期盈余——其他盈余——售房款盈余”“以前年度盈余调整——售房款盈余”的各明细科目结转到“累计盈余——其他盈余——售房款盈余”的各明细科目，“本期盈余——其他盈余——住宅专项维修基金”科目参照结转。“累计盈余”相关明细科目的本年累计余额数反映财务会计累计实现的盈余或发生的亏损。

预算会计：售房款及住宅专项维修基金不参加期末结余余分配，直接从“非财政拨款结转——本年收支结转”“非财政拨款结转——年初余额调整”各明细科目对应结转到“非财政拨款结转——累计结转”各明细科目。借记“非财政拨款结转——年初余额调整——售房款收入”“非财政拨款结转——本年收支结转——售房收入”，贷记“非财政拨款结转——累计结转——售房收入”；借记“非财政拨款结转——年初余额调整——住宅专项维修基金”“非财政拨款结转——本年收支结转——住宅专项维修基金”，贷记“非财政拨款结转——累计结转——住宅专项维修基金”；借记“非财政拨款结转——累计结转——售房款项支出”，贷记“非财政拨款结转——年初余额调整——售房款支出”“非财政拨款结转——本年收支结转——售房款支出”。

结转后“非财政拨款结转——累计结转”相关明细科目的余额数反映预算会计累计实现的盈余或发生的亏损。

四、列报与披露

房改售房收入主要来源是国有资产处置收入，属长期结存资金且余额规模较大，对政府会计主体累计盈余情况存在一定程度影响，并且随着后续相关使用政策出台，会造成政府会计主体本年亏损的假象。由于《政府会计准则第9号——财务报表编制和列报准则》没有对售房款项的列报与披露进行规范，笔者建议，在现行资产负债报表科目“累计盈余”科目下设置“售房款项盈余”明细科目，以便准确客观反映政府会计主体真实的财务状况。

（一）列报

资产负债表中，“售房款项盈余”应作为净资产的列示项，政府会计主体可依据“累计盈余——其他盈余——售房款盈余”“累计盈余——其他盈余——住宅专项维修基金盈余”科目余额在报表中单独列示。

（二）披露

政府会计主体应在财务报告附注中对“售房款项盈余”做适当的披露，披露的内容应包括但不限于：一是形成过程，包括政策变迁、形成时间。二是变动损益，包括增加、支付以及其他变化带来的期初与期末账面价值之间的差异。三是对政府会计主体盈余的影响程度。由于售房款项后续以支出业务为主，政府会计主体应披露售房款项本年盈余、非财政拨款结转情况，剔除后政府会计主体当期盈余、非财政拨款结转结果。此外还需披露由于售房款项不参与政府会计主体本年盈余分配、非财政拨款结余分配，造成本年财务会计收入费用差额与本年盈余分配金额的差异，预算会计收支差额与非财政拨款结余分配金额的差异。

责任编辑 李卓