时间:2020-04-08 作者:朱东吾 朱恭平 作者简介:朱东吾,国家税务总局扬州市邗江区税务局副局长;朱恭平,京洲联信扬州税务师事务所有限公司副总经理。
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摘要:
2018年12月,国务院发布《关于印发个人所得税专项附加扣除暂行办法的通知》(国发[2018]41号),随后,国家税务总局出台《关于发布〈个人所得税专项附加扣除操作办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2018年第60号,下称60号公告)。两个文件对专项附加扣除的范围、标准、时间及留存备查资料等作出了详细规定。本文总结了专项附加扣除的五个特点并举例分析,以供参考。
一、定额性
根据国发[2018]41号文,六项专项附加扣除都实行定额法。其中:子女教育、继续教育、住房贷款、住房租金和赡养老人实行一个纳税年度内按月定额扣除。大病医疗是一项特殊的定额法即限额扣除方法,纳税人在一个纳税年度内,发生的与基本医保相关的医药费用支出,扣除医保报销后个人负担(指医保目录范围内的自付部分)累计超过1.5万元的部分,由纳税人在办理年度汇算清缴时,在8万元限额内据实扣除。
例1:中国公民赵某的儿子小赵2019年7月完成全日制大学专科学历,并在当月参加工作。2019年9月,小赵参加在职本科会计专业考试并收到国内某大学入学通知书,2021年7月毕业。则赵某2019年可扣除子女教育支出0.7万元(0.1×7);小赵参加本科学历继续教育可由本人按每月400元...
2018年12月,国务院发布《关于印发个人所得税专项附加扣除暂行办法的通知》(国发[2018]41号),随后,国家税务总局出台《关于发布〈个人所得税专项附加扣除操作办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2018年第60号,下称60号公告)。两个文件对专项附加扣除的范围、标准、时间及留存备查资料等作出了详细规定。本文总结了专项附加扣除的五个特点并举例分析,以供参考。
一、定额性
根据国发[2018]41号文,六项专项附加扣除都实行定额法。其中:子女教育、继续教育、住房贷款、住房租金和赡养老人实行一个纳税年度内按月定额扣除。大病医疗是一项特殊的定额法即限额扣除方法,纳税人在一个纳税年度内,发生的与基本医保相关的医药费用支出,扣除医保报销后个人负担(指医保目录范围内的自付部分)累计超过1.5万元的部分,由纳税人在办理年度汇算清缴时,在8万元限额内据实扣除。
例1:中国公民赵某的儿子小赵2019年7月完成全日制大学专科学历,并在当月参加工作。2019年9月,小赵参加在职本科会计专业考试并收到国内某大学入学通知书,2021年7月毕业。则赵某2019年可扣除子女教育支出0.7万元(0.1×7);小赵参加本科学历继续教育可由本人按每月400元定额扣除0.16万元(0.04×4)。
例2:中国公民钱某2019年生病住院,发生大病医疗支出20万元,按医保规定报销9万元,扣除医保报销后余额11万元,扣除个人负担1.5万元后仍余9.5万元,大于8万元,则限额扣除8万元。
二、期间性
60号公告对专项附加扣除的计算时间作出了限制规定。如住房贷款利息,为贷款合同约定开始还款的当月至贷款全部归还或贷款合同终止的当月,扣除期限最长不得超过240个月。
例3:2017年12月,中国公民孙某向交通银行某支行申请首套住房贷款75万元。合同约定,贷款期限为2018年1月1日至2027年12月31日,还款方式为等额本息还款法。孙某应从发放贷款的次月开始,按月偿还贷款本息。由于还款期限120个月(10×12)小于240个月,则孙某2019年可扣除住房贷款利息1.2万元(12×0.1)。
例4:中国公民李某在2019年11月至2020年2月期间生病住院,共发生医疗支出25万元,2020年2月与医院结算后出院。按医保规定可报销12万元,本人自行负担(在医保范围内自付部分)13万元。按新个税法规定,李某可扣除大病医疗限额8万元。
由于李某住院跨年度,建议采取按年结算方法。如2019年12月末,李某与医院结算当年医疗费用15万元,其中医保报销7.2万元,个人负担7.8万元。按税法规定,李某2019年大病医疗可扣除6.3万元(7.8-1.5)。2020年2月末,李某与医院结算当年医疗费用10万元,其中医保报销4.8万元,个人负担5.2万元。按税法规定,李某2020年大病医疗可扣除3.7万元。两年合计扣除金额=6.3+3.7=10(万元)。经调整结算方式,李某可增加扣除2万元(10-8)。
三、不得跨期结转性
按国发[2018]41号文规定,包括子女教育、继续教育、住房贷款利息、住房租金、赡养老人和大病医疗六项专项附加扣除,在一个纳税年度扣除不完的,不能结转以后年度扣除。因此,纳税人在规划家庭成员当年专项附加扣除时,应结合各自收入高低、年终一次性奖金的申报方式等因素进行筹划安排,将专项附加扣除项目在当年全额抵扣。
例5:中国公民张某在A市一家管理咨询公司任职。2019年工资、薪金收入12万元,减除费用6万元,专项扣除3万元,专项附加扣除4.7万元,包括两名子女教育支出2.4万元、住房租金支出1.1万元和赡养老人支出1.2万元。2019年应税所得额=12-6-3-4.7=-1.7(万元),小于0,不能结转至2020年扣除。
例6:中国公民周某2020年工资、薪金收入为7万元,发生专项扣除2万元、专项附加扣除2.4万元。2020年1月,取得2019年全年一次性奖金4.5万元,计算周某2020年应缴纳个税。
《财政部 国家税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税[2018]164号)规定:“居民个人取得全年一次性奖金,符合《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发[2005]9号)规定的,在2021年12月31日前,不并入当年综合所得,以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额,按照本通知所附按月换算后的综合所得税率表,确定适用税率和速算扣除数,单独计算纳税。”同时该文还规定:“居民个人取得全年一次性奖金,也可以选择并入当年综合所得计算纳税。”若周某将全年一次性奖金并入当年综合所得计算个税,则2020年综合所得额=7+4.5-6-2-2.4=1.1(万元),应交个税=1.1×3%=0.033(万元)。若周某将全年一次性奖金单独计税,由于奖金4.5万元除以12个月等于0.375万元,适用税率10%和速算扣除数210元,则奖金应交个税=4.5×10%-0.021=0.429(万元),而2019年各月工资、薪金所得额=7-6-2-2.4=-3.4(万元),小于0,不需缴税。可见,前者比后者减少税额0.396万元(0.429-0.033),所以建议周某取得的全年一次性奖金并入当年综合所得计税,这样可充分享受专项附加扣除扣减所得额优惠,从而降低税负。
四、预缴扣除与汇缴扣除的双向性
例7:2019年1月,杨某因故未申报个人在职研究生继续教育扣除信息,2019年6月补办了手续。则在6月预扣预缴申报时,可一并扣除1~6月继续教育金额0.24万元(0.04×6)。杨某也可以按税法规定选择在次年3月1日至6月30日期间,办理汇算清缴时申报2019年继续教育支出0.48万元。
例8:中国公民陈某2019年月工资、薪金收入2万元,每月扣除项目金额1万元,包括费用0.5万元、专项扣除0.2万元和专项附加扣除0.3万元(含住房贷款利息0.1万元和赡养老人支出0.2万元)。2019年,陈某生病住院发生医疗费用13万元,按医保规定报销7万元。则按税法规定,大病医疗支出4.5万元(6-1.5)在次年汇缴期间申报扣除。此外,陈某1月份取得劳务报酬收入5万元、稿酬收入0.3万元和特许权使用费收入0.5万元。则预扣预缴个税明细计算如表1、表2所示。
由表1、表2可见,根据国家税务总局《关于全面实施新个人所得税法若干征管衔接问题的公告》(国家税务总局公告2018年第56号),陈某2019年预扣预缴税额=0.948+1.1108=2.0588(万元),2019年汇算清缴综合所得额=12+(5+0.3×0.7+0.5)×(1-20%)-4.5=12.068(万元),应交个税=12.068×10%-0.252=0.9548(万元),2019年应退税额=2.0588-0.9548=1.104(万元)。
五、纳税人对扣除项目的选择性
国发[2018]41号文对不同纳税主体在子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息扣除项目上有选择权,纳税人在填报《个人所得税专项附加扣除信息表》之前,可对项目和扣除标准,在本人、配偶和子女之间测算不同方案税负率,在此基础上确定扣除项目金额。
例9:沿用例5,张某妻子朱某在A市一家高新技术企业任总工程师,2019年度工资、薪金收入26.4万元,减除费用6万元,专项扣除3万元,赡养老人支出2.4万元。张某和朱某2019年全年工资、薪金收入合计38.4万元(12+26.4)。
朱某2019年应税所得额=26.4-6-3-2.4=15(万元),应交个税=15×20%-1.692=1.308(万元)。则张某和朱某合计应交个税=0+1.308=1.308(万元),综合税负率=1.308÷38.4=3.41%。
若张某将两名子女教育支出2.4万元调整为朱某全额扣除,则张某应交个税=(12-6-3-1.1-1.2)×3%=0.021(万元),朱某应交个税=(15-2.4)×10%-0.252=1.008(万元),合计应交个税=0.021+1.008=1.029(万元),综合税负率=1.029÷38.40=2.68%。比由张某承担子女教育支出合计减少个税支出金额0.279万元(1.308-1.029),降低税负比率0.73%(3.41%-2.68%)。一般而言,夫妻双方所得额大的一方可选择多扣除,若双方所得额相当,可按各自承担扣除项目金额的50%扣除,以实现税负最小化。
此轮个税改革,专项附加扣除是最大的亮点。该项政策综合考虑了家庭成员基本生活支出的方方面面,涉及当事人较多,既有老人、子女,又有配偶、兄弟姐妹和纳税人。由于专项附加扣除项目信息是动态的,不同扣除项目需要提供的资料存在差异,为准确纳税申报,充分享受新税制红利,建议纳税人应注意以下几点:
1.加强与家庭成员之间的沟通、交流。家庭成员要及时了解与学习专项附加扣除政策,并做好相关资料的签字手续,如赡养老人书面分摊协议。在协商一致的基础上,确定专项附加扣除当事人和扣除标准,防止产生误解或矛盾。
2.按税法规定收集、备齐专项附加扣除资料。这类资料有两个用途:一是纳税申报扣除依据;二是为主管税务机关执法留存备查。比如子女在境外接受教育支出,应提供境外学校录取通知书、留学签证等资料;住房贷款利息支出,应提供住房贷款合同、贷款还款支出凭证;住房租金支出,应提供住房租赁合同或协议;大病医疗支出,应提供大病患者医药服务收费及医保报销相关票据原件或复印件,或者医疗保障部门出具的纳税年度医药费用清单。上述资料由纳税人自行保管,自法定汇算清缴期结束后保存五年。
3.做好专项附加扣除项目筹划。纳税人可以委托扣缴单位办税人员等帮助规划扣除项目及金额。通过比较其税负,确定诸如子女教育、住房贷款支出,是选择由夫妻一方按扣除标准的100%扣除,或选择由双方分别按扣除标准的50%扣除,确定扣除方式后一个纳税年度内不能变更。
4.选择恰当的方式填报并及时更新《个人所得税专项附加扣除信息表》。纳税人主要通过手机APP、电子税务局填报信息。若信息发生变化,应及时通过远程办税端或告知扣缴义务人予以修改。
责任编辑 陈利花
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