摘要:
一、生物资产审计风险的特征
生物资产审计风险是指审计师在对被审计单位的生物资产进行审计时,未能有效发现被审计单位在生物资产的确认、计量、记录以及相关业务报告中存在重大错报的潜在可能。
生物资产审计风险的存在与其特征息息相关。笔者认为,生物资产审计风险具有以下特征:
1.客观性。生物资产的数量品种繁多、周转率高、流动性强,尤其受自然条件的影响较大,数量和质量容易发生波动,其价值则有可能发生毁损。生物资产计量模式的选择亦较难判断。公允价值计量模式具有较高的相关性,但我国目前的生物资产交易市场体系还达不到该模式的要求。历史成本计量模式亦有其局限性,当农产品的市场价格波动明显时,各个交易时点的历史成本代表的价值量迥异,其确定的资产账面价值难以反映该项生物资产的实际价值。
2.隐蔽性。生物资产的数量和种类的确定、存货计价、减值准备计提、成本归集、质量检测等各方面都可能存在差错或舞弊。首先,生物资产的数量难以准确计量,对其数量的确认是相关会计核算环节的起始。生物资产的生存环境较为复杂,难以直接清点,且其数量容易受寒流、疫情等自然因素影响而变动,因而其会计核算存在的差错甚至舞弊有...
一、生物资产审计风险的特征
生物资产审计风险是指审计师在对被审计单位的生物资产进行审计时,未能有效发现被审计单位在生物资产的确认、计量、记录以及相关业务报告中存在重大错报的潜在可能。
生物资产审计风险的存在与其特征息息相关。笔者认为,生物资产审计风险具有以下特征:
1.客观性。生物资产的数量品种繁多、周转率高、流动性强,尤其受自然条件的影响较大,数量和质量容易发生波动,其价值则有可能发生毁损。生物资产计量模式的选择亦较难判断。公允价值计量模式具有较高的相关性,但我国目前的生物资产交易市场体系还达不到该模式的要求。历史成本计量模式亦有其局限性,当农产品的市场价格波动明显时,各个交易时点的历史成本代表的价值量迥异,其确定的资产账面价值难以反映该项生物资产的实际价值。
2.隐蔽性。生物资产的数量和种类的确定、存货计价、减值准备计提、成本归集、质量检测等各方面都可能存在差错或舞弊。首先,生物资产的数量难以准确计量,对其数量的确认是相关会计核算环节的起始。生物资产的生存环境较为复杂,难以直接清点,且其数量容易受寒流、疫情等自然因素影响而变动,因而其会计核算存在的差错甚至舞弊有可能得不到及时揭示。生物资产数量的隐蔽性容易导致监盘程序失误或失效,进而引发审计失败。其次,生物资产的交易市场尚不完善,存在较多分散的交易终端,企业向农户、小规模农业组织采购原材料环节有较多现金结算,注册会计师在查证时往往难以获取准确的线索和痕迹,对交易的真实性和生物资产的存在性无法准确认定,尤其是企业虚构交易的行为得不到揭示。
3.可控性。无论农业企业财务造假的可能性有多高,生物性资产的审计风险多么的防不胜防,其终归是可控的。审计人员必须置身于被审计单位的经济脉络中去把握其经营战略、行业状况、内部控制等要素,以求对财务报表的重大错报风险进行合理的判断和评估,从而为制定周密的审计计划提供依据。
二、生物资产审计风险的控制对策
结合生物资产的业务特性和审计风险的控制现状,笔者认为,为了更好地控制生物资产的审计风险,其应对措施主要包括:
1.健全生物资产的具体会计和审计准则。其一,会计准则应详细明确划分生产性生物资产和消耗性生物资产。其二,根据生物资产取得至处置的各个阶段的特点,引入混合计量模式。其三,目前生物资产的具体审计准则尚未制定,建议建立健全生物资产具体审计准则,防范审计人员工作上的疏漏,降低检查风险。
2.强化对生物资产业务的内部控制及其风险的评估。审计人员可以从以下几方面关注生物资产业务的内部控制及其风险的评估:其一,治理层的意愿。被审计单位是否设立隶属于董事会或审计委员会的内部审计部门来开展公司的风险管理和内部控制审计工作,是否对生物资产业务相关事项进行事前审计来有效降低风险,譬如植物种子的采购、水产品销售合同的签订等。其二,了解和评价内部控制制度的设计是否完备与合理。审计人员应着重关注被审计单位在生物资产业务的各个环节是否配以严密的内部控制制度来控制风险,诸如采购、仓储、发货、采收、播种等环节的审批和记录流程是否有专门的制度规范。在经营周期内,被审计单位是否对内控制度的执行情况具有持续的监督。其三,关注被审计单位内部控制活动的有效性。审计师可以通过询问和观察、抽样、重新执行等手段来获取被审计单位内控活动的相关证据,验证其是否有效。在业务过程的关键控制点是否遵循内控原则,并在人员配备上是否满足相互牵制的原则,在审批流程中是否达到人员权力均衡且审批工作是否得到严格落实。
3.创新生物资产领域的审计技术方法。生物资产的特性导致其审计取证难,审计人员难以获取准确的审计证据来确认其存在性、完整性。生物资产审计的棘手之处在于监盘环节难以获取准确的数据以及监盘的审计成本较高,万物的生长过程是遵照一定的自然规律的,因此在某些变量之间可能存在稳定的关联。审计人员可利用SPSS软件进行多元回归分析,厘清关系要素,建立数学模型来演算分析变量之间的相关性,推导出生物资产期末理论账面数据,从而核实生物资产账面永续记录情况和成本归集,验证会计核算的真实性与完整性。
传统的盘存方法在面对生物资产时可能操作性稍显不足,审计人员往往需要联合独立性较高的第三方专家来开展监盘,弥补专业能力上的缺陷,并降低由此带来的检查风险水平。比如,审计人员在监盘生物资产存货时可采取生物学领域的标记重捕法来调查种群密度,从而估算出相对准确的数量。
4.加强审计人员的后续专业教育,提升审计人员的专业能力。生物资产审计要求审计人员具备相关业务知识,比如水产养殖、林业种植、畜牧、生物病害、饲养培育、生物计量规则等。审计人员只有通过提升自己的专业胜任能力,才能制定出更具针对性的审计方案,实施合理的审计程序,取得真实有效的审计成果。比如,通过学习生物学、物理学等知识,确定监盘抽样的范围和时点,制定出更科学的水产品监盘方案等。通过提升审计人员在生物资产方面的业务水平,可以在一定程度上保证审计程序实施的有效性,从而降低检查风险,达到可接受的低水平。同时在了解被审计单位及其环境时,具备相关知识背景的审计师能够更敏锐地察觉和鉴别风险,减少对专家工作的依赖,在保证审计质量和独立性的前提下对重大错报风险作出合理评估,将生物性资产的审计风险控制在期望水平之内。
(本文系审计署重点科研课题“国有企业领导人员任期经济责任审计研究”<15SJ03001>、浙江财经大学教学研究课题“《审计学》探究式教学模式的创新与实践”<JK201601>、浙江财经大学研究生教育创新项目“《财务分析与评价》课程的创新教学模式研究——基于MBA教育视角的分析》”的阶段性研究成果)
责任编辑 武献杰