一、建筑施工企业税收筹划的要求与要点

1.基本要求

一是掌握建筑工程项目的合同价款、项目地点、工期、税款等基本情况。了解业主是否要签订甲供合同，有无价外费用等要求，根据项目具体情况判断是否能够享受税收优惠政策。二是了解建筑工程所需要的材料物资采购规划、工程分包商特点、机械设备租赁市场价格，合理设计分包工程模式。三是熟悉项目所在地的税收优惠政策，充分利用减免税优惠政策，在材料供应商、分包商享受低税率的前提下，争取价格优势。

2.筹划要点

一是，建筑施工企业税收筹划的关键是根据项目性质及税收优惠政策，重点分析和选择供应商、分包商纳税人的身份；合理设计分包工程模式、物资采购模式；对测算综合因素进行分析筹划，使综合测算成本比价最低，税负筹划最优。二是，须提前做好分包及材料采购税收筹划并对预交税款做出合理估计。重点对工程款项收取的金额与时间以及对分包商、供应商取得增值税发票的金额与时间做出有效匹配，防止出现进项与销项税额倒挂现象。三是，合同签订应明确具体事项，尤其要对合同价款、增值税发票类型、税率、发票结算方式等内容进行详细约定。不同的服务内容应分别核算，避免从高征税风险。

二、建筑施工企业重要业务税收筹划建议

1.销售收入环节筹划建议

建筑施工企业销售收入直接影响增值税销项税额，项目投标前，在充分了解项目基本情况和熟悉税收优惠政策基础上确定合同的签订税率，明确是税率为10%的一般建筑施工合同还是税率为3%的拆分清包工工程和甲供工程等简易计税工程合同。估算人工费用、材料费用、分包成本、机械设备租赁费用等与工程造价有关的增值税及附加税，通过测算项目税负，预计项目利润，做好增值税及附加税的税负筹划。

2.建筑劳务税负分析及筹划建议

建筑施工企业选择清包工形式的涉税分析：根据税法规定，清包工合同可以选择简易征收计税，建筑劳务公司如果选择简易计税办法，其实际税负率是2.91%[3%÷（1+3%）]。营改增以后，建筑劳务公司的实际税负2.91%比营改增之前3%下降了0.09%。由此建筑劳务公司在与总包公司签订合同时，大部分采用签清包工合同形式。

建筑施工企业选择劳务派遣形式的涉税分析：一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号）有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，选择一般计税方法计算缴纳增值税。如劳务派遣公司若按照基本税率6%来计算征收增值税，建筑企业的人工费则可以按照6%进项税额进行认证抵扣；根据《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税[2016]47号）有关规定，也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。如果劳务派遣公司选择差额计税，差额部分采用按照5%简易计税，应纳税额=差额÷（1+5%）×5%。

案例：2017年8月甲建筑施工企业支付给乙劳务派遣公司人工费205万元，其中100万元支付工人工资和福利费。乙公司选择差额征税，当月应纳税额为5万元[（205-100）÷（1+5%）×5%）]。对于甲公司，只能收到105万元的增值税专用发票，用来认证抵扣。其余100万元金额的普通发票不能进行认证抵扣。此外劳务派遣公司有很多限制性规定，如用人单位使用的被派遣劳动者数量不得超过企业用工总量的10%的比例。对施工企业而言，选择劳务派遣并不是一种理想的方案。

3.建筑施工企业与被服务主体签订合同时税收筹划建议

一般来讲，施工企业服务主体主要有两大类：

第一类是无法进行增值税进项税额认证抵扣的服务主体，如行政事业单位。建筑施工企业对其服务的项目主要是工程项目。据统计数据分析，建筑施工企业在总的工程造价中，其中材料费用、设备费用占其比重为60%～70%，人工费占其比重为20%～30%。

材料费用的税负分析：如果签订包工包料的服务合同，建筑施工企业自行采购材料和设备，开具增值税专用发票可以按照17%的税率认证抵扣，但提供给被服务主体的是税率为10%的增值税普通发票。对总体工程造价来讲，总体税负降低4.2%～4.9%。但营改增前，企业缴纳税率为3%的营业税，材料费用和设备费用所占税负份额为1.8%（3%×60%）；营改增后，如果采用包工包料方式，仅材料费用和设备费用一项的税负降低了6%～6.7%。

人工费用的税负分析：一般情况下人工费用占整个工程造价的20%～30%的比重。营改增之前，根据营业税的有关规定，总承包公司开具给被服务主体的是3%的营业税发票，总承包公司可以抵扣建筑劳务公司开具给总承包公司税率为3%的营业税，即人工费用税负为零。营改增后，对于为一般纳税人的劳务公司，其人工费用税率由3%变为10%来计税征收。总承包公司提供给被服务主体是税率10%的增值税普通发票，人工费整体税负提升2.1%[（10%-3%）×30%]。即营改增后，建筑公司人工费整体税负增加1.4%～2.1%。

根据以上分析，建筑施工企业的总体税负平均降低3%左右，具体体现在材料费用和设备费用税负降低6%～6.7%，人工费用整体税负增加1.4%～2.1%。但事实上材料和设备不都并不都是按照17%的税率进行抵扣处理，因为砂石料、混凝土等材料一般按照税率为3%的增值税专用发票进行抵扣，但多数业务无法开具增值税专用发票。根据公司实际情况，建筑施工企业的砂石料、混凝土等材料平均抵扣税率不足2%，从整体税负来分析，税负基本也能降低1%（3%～2%）。由此可知，如果被服务主体不能进行增值税认证抵扣，对建筑施工企业来讲，与被服务主体签订包工包料的建筑施工合同整体税负是下降的，也是最佳税收筹划选择。

第二类是可以进行增值税进项税额认证抵扣的被服务主体，如工业企业、商业企业、房地产企业等。这类公司增值税基本税率是17%，如果建筑施工企业与被服务主体签订的是甲供合同，即被服务主体购买主材和设备，建筑施工企业购买辅料、办公用品等，由于购买辅料与办公用品很难取得增值税专用发票，会加重建筑施工企业的税负。

建筑施工企业计算增值税有两种方式：第一种是根据财税[2016]36号有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照10%一般计税方法计算缴纳增值税，其实际税负为9.909%[10%÷（1+10%）×10%]，按照此种计税方法所发生的成本涉及到的增值税专用发票可以享受认证抵扣；另一种是按照税率为3%简易计税方法计算缴纳增值税，其实际税负为2.91%[3%÷（1+3%）]，但采用简易计税方法所发生的成本费用涉及到的增值税进项税不可以认证抵扣。

根据财税2016年36号附件2规定：一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。言外之意也可以选择一般计税。即2016年5月1日后，对于新发生的甲供材料合同，建筑施工单位可以根据自己情况自由选择计税方法。但一般规律是，如果建筑施工企业采购物资的价税合计大于甲供材料合同约定的工程总造价的30%，一般采用一般计税方法；否则，就采用简易计税方法。

责任编辑 王雅涵