民事诉讼是确定特定主体承担民事责任及相应民事法律后果的司法程序，在会计师事务所及注册会计师参与的民事诉讼活动中，民事责任的类型根据先前行为及法律关系的不同，主要包括基于委托合同的违约责任以及基于违反法律规定、会计准则或审慎义务的侵权责任。根据统计数据分析，会计师事务所及注册会计师参与民事诉讼类案件主要集中于与公司、证券、保险、票据等相关的证券类型案件中。鉴于会计学与法学的学科独立性及专业性存在较大差异，因此迫切需要法律人士给予专业的法律建议和服务，并充分运用各类应诉策略及诉讼技巧，减少会计师事务所及注册会计师的损失。

一、会计师事务所及注册会计师与律师的对接

收到法院的应诉通知书后，由于对我国民事诉讼程序及司法审判现状欠缺了解，会计师事务所及注册会计师往往显得束手无策。这就要求会计师事务所及注册会计师必须积极配合法律专业人士的工作。此外，从司法实务的角度考量，庭前准备工作的重要程度丝毫不亚于后期的诉讼庭审阶段。

因此，接到法院传票及原告方诉讼材料伊始，会计师事务所及注册会计师应当保持良好的心态，整理涉案材料，梳理工作底稿，在深入研究原告方诉状与证据材料的基础上，冷静分析各类不利和有利因素，对案件整体进行风险评估。一方面应积极寻求与原告方的沟通、解释，争取达成庭前和解的机会，另一方面也应做好出庭应诉前的各种证据和资料的准备工作，并在寻求自身利益最大化的基础上，积极寻找解决纠纷的必要对策。当然，在不滥用诉讼权利的前提下，会计师事务所及注册会计师也不可轻易放弃向法院申请管辖权异议的权利，尽管实践中该申请被驳回的几率较大，但变相延长了己方及代理律师庭前准备的时间。

二、明确应诉策略的法律基础

基于会计师事务所的组织形式及注册会计师在事务所中所处的身份地位的不同，相关民事责任的承担主体亦有区别，因此，特定法律关系下相关主体是否为适格当事人是选择应诉策略时首先需要明确的问题。同时，最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》（以下简称《侵权赔偿规定》）从过错和因果关系两个方面规定了会计师事务所的免责事由、减责事由、责任承担顺位以及赔偿责任限额。此外，在诉讼较为集中的证券市场方面，《证券法》第二十条、第六十三条要求信息披露应具备真实性、准确性和完整性，因该规定相对抽象、笼统，司法实践中则一般根据最高院《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（以下简称《虚假陈述规定》）第十七条规定，从虚假记载、误导性陈述、重大遗漏、不正当披露四种情形判断会计师事务所是否构成虚假陈述。围绕上述法律、司法解释的规定，会计师事务所及注册会计师在庭前准备阶段应在律师的指导下，根据民事诉讼的基本程序及主要特点，明确减免自身责任的法律基础。

（一）被告方非适格当事人，无需作为民事责任的承担主体

当事人是否适格即判断当事人是否具备诉讼资格是法院作出有效判决的前提。对于不适格的当事人，法院一般要求变更当事人或裁定驳回起诉。在本文讨论的民事法律关系中，存在法定或约定义务是责任承担的前提，该因果关系表现在诉讼主体上，就是只有相关义务人才能作为民事诉讼的适格被告。

一方面，由于注册会计师是以会计师事务所的名义对外签订业务约定书、实施审计业务活动并出具审计报告，因此，《注册会计师法》第十六条第二款及第四十二条均将会计师事务所作为相关民事责任的承担主体。《侵权赔偿规定》第五条列举了会计师事务所与被审计单位承担连带民事赔偿责任的六种情形；《虚假陈述规定》第二十七条则规定了作为证券专业中介服务机构的会计师事务所因共同侵权而应对投资人的损失承担连带责任。因此，作为被告的会计师事务所基于其法定或约定的义务，一般不存在诉讼主体不适格的情况。

另一方面，注册会计师在以会计师事务所名义开展业务的过程中使用了个体经验及知识进行专业化判断，由此，在以保护受害人为目的的《侵权责任法》及以保护劳动者为目的的《劳动法》的综合作用下，我国法律在原则上限制注册会计师个人承担民事责任的同时，也在《虚假陈述规定》第二十四条通过“专业中介服务机构及其直接责任人”的二元化表述将民事责任的主体延伸至了注册会计师个人。

目前，我国会计师事务所的法定组织形式不但有传统的有限责任公司制与普通合伙制，也出现了特殊普通合伙制。在有限责任公司制的情况下，会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任，出资人（股东）则以其出资额为限承担责任；在普通合伙制下，各合伙人无论过错，均以各自的财产对会计师事务所的债务承担无限连带责任。根据《中华人民共和国合伙企业法》第五十七条、五十八条之规定，与有限责任公司制及普通合伙制不同，在特殊普通合伙制的情况下，部分合伙人因故意或重大过失引发会计师事务所债务的，应承担无限连带责任，其他合伙人仅以其在会计师事务所中的财产份额为限承担有限责任；其他情况下产生的债务则与普通合伙制的会计师事务所相同，由全体合伙人对相关债务承担无限连带责任。当然，以会计师事务所的财产对合伙人因故意或重大过失造成的对外债务承担责任后，该合伙人应按照合伙协议的约定对给会计师事务所造成的损失承担赔偿责任。

在面临民事诉讼的情况下，注册会计师可根据其在特殊普通合伙制会计师事务所中的不同身份而加以区别，并以被告主体不适格为由进行抗辩。对于特殊普通合伙制会计师事务所的执业合伙人(也有学者将特殊普通合伙制会计师事务所的合伙人分为“出资合伙人”“管理合伙人”“授薪合伙人”，并据此对会计师事务所债务承担民事责任的主体及方式进行详细区分，因本文主要探讨会计师事务所及注册会计师在民事诉讼中的应诉策略，故对此不再展开论述)而言，一般仅在以下两类情况下承担民事责任：其一，对被监管人的故意或重大过失行为导致的合伙企业债务承担无限连带责任；其二，无监管义务且不知情的情况下，对其他合伙人和注册会计师的不当行为导致的合伙企业债务以出资额为限承担有限责任。对于特殊普通合伙制会计师事务所的签字注册会计师（非合伙人）而言，则主要在以下情形下承担民事责任：其一，因自身故意或重大过失导致的合伙企业债务，应与对其承担监管责任的执业合伙人一样承担连带责任；其二，因自身一般过错导致的合伙企业债务，则只按比例承担有限责任。

（二）原告方证据“三性”不足，无需承担责任

根据我国证据法的相关规定，事实材料经过法庭举证、质证以及询问后被认定符合“三性”，即真实性、合法性、关联性，才能作为一项被法庭认可的证据，从而证明待证事实。

首先，证据的真实性，指证据必须是能证明案件真实性、不依赖于主观意识而存在的客观事实。其次，证据的合法性，是指证据必须由当事人按照法定程序提供，或由法定机关、法定人员按照法定的程序调查、收集和审查。也就是说，诉讼证据不论是当事人提供的还是人民法院主动调查收集的，都要符合法律规定的程序，不按照法定程序提供、调查收集的证据不能作为认定案件事实的根据。再次，证据的关联性，是指作为证据的事实不仅是一种客观存在，而且它必须是与案件所要查明的事实存在逻辑上的联系，从而能够说明案件事实。按照法律规定，上述三性缺一不可，才能被作为有效证据。

按照民事诉讼的基本程序，法院送达应诉通知书的同时，应将原告提交的民事起诉状及证据材料副本一并送达被告。此时，会计师事务所及注册会计师应在专业律师的指导下，从会计专业角度全面、细致地研究原告提供的证据材料。若原告方提供的证据不符合三性之一，也就意味着其提供的证据无证明力，其后果就是证据不足，从而产生驳回原告起诉的后果。而这样的裁判结果是极有利于被告（会计师事务所或注册会计师）的，一旦原告被驳回起诉，被告的法律责任也就无从谈起。因此，在民事诉讼中，会计师事务所及注册会计师首先要关注原告提出的证据是否符合三性。

（三）被告方执业行为无过错，可免除责任

会计师事务所及注册会计师参与民事诉讼主要集中于侵权责任类案件，而侵权责任的构成与承担有严格的认定条件，法律上一般称其为侵权责任的构成要件，根据侵权行为的归责理论，一般侵权行为的构成要件包括侵权行为、损害事实、侵权行为与损害事实之间存在因果关系以及行为人存在过错四个方面。“构成要件”的称谓表明要构成侵权，以上四个方面缺一不可。

最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》第四条规定,会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。类似的规定还存在于《公司法》第二百零七条第三款、《证券法》第一百七十三条。由此，我国法律对会计师事务所及注册会计师的侵权责任采取过错推定的归责原则，表面上看增加了会计师事务所及注册会计师的举证责任，但从实质上讲，这种倒置的举证责任规定反倒避免了对会计师事务所及注册会计师进行客观归责，为其健康、有序地发展留出生存空间。因此，只要会计师事务所及注册会计师能够举证证明自己的执业行为不存在故意或过失的过错，就无需承担侵权赔偿责任。

三、庭前准备的主要内容

对于会计师事务所及注册会计师而言，庭前准备工作主要集中于证据的收集工作，这是律师设计答辩意见、举证思路、质证意见以及辩论策略的重要基础。同时，律师也应在证据收集、举证规则、证明标准等方面尽可能地给予会计师事务所及相关注册会计师一定的指导或培训。

（一）研究委托合同，寻求原告违约事实

在民事诉讼过程中，会计师事务所与委托人之间签订的委托合同是确定原、被告双方民事责任产生与承担的重要根据之一。根据行业准则，当委托事项完成后，会计师事务所应将委托合同作为重要的工作底稿资料妥善保管，纳入档案管理。当会计师事务所陷入民事法律纠纷时，该委托合同即可作为重要的证据材料使用。

庭前准备阶段，通过对委托合同相关条款以及双方实际履行情况的梳理，在诉讼过程中可能提供原告单位自身存在会计责任、未依约为会计师事务所提供必要的配合工作、未按照约定的委托目的使用审计报告等等抗辩事由，由此，根据委托法律关系的特点，引发法庭对原告即委托单位自身违约责任的关注，从而在一定程度上减轻或免除会计师事务所及注册会计师的民事责任。

（二）审查工作底稿，寻求自身无过错的证据

《侵权赔偿规定》第四条将不存在过错的举证责任设置为由会计师事务所承担，审查工作底稿等材料就成了庭前准备工作的重中之重。详细编制并保存的工作底稿是注册会计师形成审计结论，发表审计意见的直接依据，也是应诉的有力书面证据。

会计师事务所及注册会计师不但要在执业过程中杜绝工作底稿由委托单位填制后再转交给注册会计师，在面临民事诉讼时，也应认真阅读、审查、研究、分析涉案工作底稿的每一项细则，并对照《侵权赔偿规定》第五条、第六条列举的属于故意或过失的情形，力求在证据层面证实注册会计师在执业过程中合法合规，保持了合理的职业审慎，不存在故意或过失的过错，并由此对原告提出的民事侵权事由进行抗辩。

（三）审查业务材料，寻求原告存在过错的事实

仔细审查相关业务材料，特别是涉诉执业行为中获得的原告方(被审计单位)提供的内部资料、文件、法律文书、合同、原始凭证及相关复印件、扫描件等。一方面，查找原告方（被审计单位）的内部控制制度及执行情况本身是否存在瑕疵或纰漏；另一方面，查找原告方（被审计单位）所提供的会计资料是否存在不真实、不准确或不完整的问题。若通过分析研究，得出原告方（被审计单位）内部控制制度不完善，或者提供的会计资料不真实、不完整，基于侵权责任构成要件的基本特点，会计师事务所及注册会计师就相应地存在减轻或免除自身责任的可能。

总的来说，庭前准备工作主要在于找到相关证据证明会计师事务所及注册会计师严格遵守了法律规定和行业准则，尽到了必要的审慎义务，不存在故意或过失的过错，或者损害结果与会计师事务所及注册会计师的执业行为之间不存在因果关系。基于民事诉讼程序的特点，只要会计师事务所及注册会计师充分了解了原告事实与理由及自身有利及不利因素，相信在律师的配合下就能够制定出具有针对性的答辩意见及辩论思路。至于主体资格、诉讼时效、受诉法院管辖权的审查与核对，以及出庭手续等程序性准备工作，因法律行业的专业性及诉讼程序的独特性，则应由法律专业人士主导完成。

（本文系北京注册会计师协会课题“注册会计师应对侵权诉讼的策略研究”＜2016kj 002＞的研究成果之一）

责任编辑 武献杰