摘要:
根据财政部印发的《增值税会计处理规定》,“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”,该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船税和印花税等相关税费。这次更名不仅去掉了“营业”二字,同时并入原本属于“管理费用”核算的四小税种——房产税、土地使用税、车船税和印花税。
一、史上曾经的会计科目更名
随着2006年企业会计准则的出台,会计科目有很多更名。
更名情形之一,类似科目合并为新科目(有时还增加核算范围),提高了会计科目核算的概括性和科学性。例如,“应付工资”和“应付福利费”合并为“应付职工薪酬”,并增加了社会保险费、工会经费、职工教育经费和住房公积金等内容。
更名情形之二,一个会计科目拆分为几个会计科目,适当缩小每个科目的核算内容,增加了核算信息量,体现了会计信息重要性原则。例如,“短期投资”拆分为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”,“长期债券投资”拆分为“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”等。
更名情形之三,简单一对一更名,提高了会计科目概念的准确性和可理解性。例如,“营业费用”更名为“销售费...
根据财政部印发的《增值税会计处理规定》,“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”,该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船税和印花税等相关税费。这次更名不仅去掉了“营业”二字,同时并入原本属于“管理费用”核算的四小税种——房产税、土地使用税、车船税和印花税。
一、史上曾经的会计科目更名
随着2006年企业会计准则的出台,会计科目有很多更名。
更名情形之一,类似科目合并为新科目(有时还增加核算范围),提高了会计科目核算的概括性和科学性。例如,“应付工资”和“应付福利费”合并为“应付职工薪酬”,并增加了社会保险费、工会经费、职工教育经费和住房公积金等内容。
更名情形之二,一个会计科目拆分为几个会计科目,适当缩小每个科目的核算内容,增加了核算信息量,体现了会计信息重要性原则。例如,“短期投资”拆分为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”,“长期债券投资”拆分为“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”等。
更名情形之三,简单一对一更名,提高了会计科目概念的准确性和可理解性。例如,“营业费用”更名为“销售费用”,“营业”二字概念过大,“销售”概念缩小、更容易理解,“销售费用”主要核算与销售有关的费用。
“营业税金及附加”更名为“税金及附加”,笔者认为,可以理解为“营业税金及附加”和“管理费用”部分内容合并为新科目“税金及附加”,或者“营业税金及附加”一对一简单更名为“税金及附加”,再把“管理费用”部分内容并过来。
二、如何理解去掉的“营业”二字
“营业税金及附加”科目是由“主营业务税金及附加”科目演变而来。“主营业务税金及附加”核算企业主营业务活动产生的税金和附加,而企业其他业务活动产生的税金及附加由“其他业务支出”核算。根据2006年颁布的企业会计准则,“其他业务支出”改称“其他业务成本”;同时把主营业务和其他业务产生的税金及附加全部改由“营业税金及附加”科目核算。由此可见,这里的“营业”,应该是会计中的“营业内”概念,损益类科目中还有“主营业务收入”“主营业务成本”“营业外收入”“营业外支出”四个带“营业”的科目,前两个科目属于营业内概念,后两个科目属于营业外概念。
那么,“营业税金及附加”去掉“营业”更名为“税金及附加”,是否意味着营业内税金及附加和营业外税金及附加的统一核算呢?
在营业税取消后,企业部分营业外活动会产生增值税,以及在增值税基础上产生的城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加等,这种情形主要包括:企业处置固定资产、企业处置无形资产和对外捐赠等。另外非货币性资产交换和债务重组这些所谓的“营业外”活动,转出存货、固定资产、无形资产等需要视同为销售而缴纳增值税,确认“主营业务收入”。该业务即使最终确认了“营业外支出”或“营业外收入”,也不认定为“营业外”,它们其实属于营业内税金及附加。
以企业处置固定资产为例,所交的增值税属于价外税单列,不计入以前的“营业税金及附加”或更名后的“税金及附加”,也不计入“固定资产清理”。而在核算时,“固定资产清理”的金额并不包含在所缴增值税基础上计算缴纳的城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加等。这些税金和附加属于“营业外”概念,但以前就在“营业税金及附加”(“营业内”概念)核算,这样就产生了矛盾。所以,财政部将“营业”二字取消,会计科目改为“税金及附加”是合理的,这样统一了“营业外”和“营业内”的税金及附加,不会导致“营业”概念的各处矛盾。
三、如何理解“经营活动”
基于上文的分析,经营活动不能简单理解为“营业”活动。会计学科出现经营活动的情形还包括:(1)现金流量表把企业产生现金流量的活动分为三类(经营活动、投资活动、筹资活动),这里有“经营活动”;(2)会计要素“收入”和“费用”的概念都表述为“企业在日常活动中发生的...”,这里的日常活动可以理解为“日常经营活动”。
第(1)种情形,现金流量表中的经营活动主要包括销售商品、提供劳务、购买商品,接受劳务、支付税费、支付职工工资等,它对应的是流动性资产和流动性负债的现金变化。投资活动是指企业长期资产的购建和不包括现金等价物范围内的投资及其处置活动。这里的投资包括对内投资和对外投资,它对应的是长期资产的现金变化。筹资活动是指导致企业资本及其债务规模和构成发生变化的活动,包括股权融资和债务融资等。筹资活动不会产生纳税问题,经营活动和投资活动都有可能产生纳税问题。例如,投资活动可能会产生增值税、消费税、土地增值税、城市维护建设税以及附加税等。笔者认为,“税金及附加”核算范围中的“经营活动”包括了现金流量表中的“经营活动”和“投资活动”,属于广义的“经营活动”的范畴。
另外,现金流量表编制时,企业日常活动之外特殊的、不经常发生的特殊项目,如自然灾害损失、保险赔偿、捐赠等,应当归并到相关类别中,并单独反映。例如,对于自然灾害损失和保险赔款,如果能够确指属于流动资产损失,应当列入经营活动产生的现金流量;属于固定资产损失,应当列入投资活动产生的现金流量。也就是说,这里的经营活动和投资活动均包含了“营业外”的情形。
对于第(2)种情形,收入和费用都是“企业在日常经营活动中发生的”,而两者概念新增一个“非”字,改为“企业在非日常经营活动中发生的...”,则变成了利得和损失的概念。利得和损失均属于“营业外”的范畴。
所以,“经营活动”可以理解为“营业内活动”和“营业外活动”。
四、税金和附加税的会计核算梳理
综上所述,“营业税金及附加”更名为“税金及附加”,概念更清晰合理,核算内容更广泛。笔者梳理下更名后全部税金和附加税的核算体系。
增值税不属于费用,也不属于收入,它采用环环相扣的方式对增值额征税。除增值税之外,其他税金和附加税可以分为以下几类:
第一,计入资产成本的税金,主要包括进口关税、进口消费税、耕地占用税、车辆购置税、契税和烟叶税等。这些税金要么计入“固定资产”,要么计入“原材料”和“库存商品”等存货成本。
第二,计入“固定资产清理”的税金,主要包括工业企业处置房屋和土地缴纳的土地增值税等。“固定资产清理”最终转为“营业外收入”或“营业外支出”。
第三,计入“所得税费用”的税金,即指企业所得税。
第四,企业代扣代缴或代收代缴的税金。比如,企业代扣的职工个人所得税属于职工薪酬的一部分,计入“管理费用”和“生产成本”等成本费用科目;受托加工消费品的,由受托方代收代缴消费税。
第五,计入“税金及附加”的税金和附加,主要包括消费税、资源税、土地增值税(房地产开发企业或兼营范围包括房地产开发的其他企业)、房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税、船舶吨税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加等。
综上所述,凡是能直接费用化的税金和附加税已经全部计入“税金及附加”,实现了直接费用化税金及附加税的统一核算。
责任编辑 刘良伟
主要参考文献
[1]叶彬.关于我国会计科目设置的缺陷及变革[J].行政事业资产与财务,2011,(8):24-25.
[2]杨丽生.新准则会计科目变化知多少[N].财会信报,2008-1-7(B06版).