时间:2020-04-08 作者:贺三宝 伍素贞 龙莎 (作者单位:江西财经大学法学院 华东交通大学理工学院)
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摘要:
从会计法律责任制度方面看,现行《会计法》缺少对会计民事法律责任的规定,导致对会计违法行为的规制不足,对受害者损失的弥补缺失,会计民事法律责任制度缺乏体系性。为了解决以上问题,笔者认为有必要在《会计法》中增加会计民事法律责任,构建一个以过错推定原则为主、过错责任原则为辅,明确责任主体及对象,结合因果关系密切程度确定赔偿数额的会计民事法律责任体系。
一、会计法律责任制度的现状梳理
我国现行《会计法》第六章第四十二条至第四十七条规定了四个方面的法律责任:一是关于账簿设置、凭证编制、会计资料保管等会计工作基础环节不规范的法律责任;二是编制虚假财务会计报告,伪造、变造、隐匿、销毁依法应当保存的会计凭证等会计违法行为的法律责任;三是单位负责人对依法履行职责、抵制违反法律规定行为的会计人员实施打击报复的法律责任;四是财政及有关行政部门的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或泄露国家秘密、商业秘密的法律责任。《会计法》这部分内容规定的承担会计法律责任的形式主要有两种:一是行政责任,包括行政处分和行政处罚两类,行政处分主要针对国家工作人员违法的情形,以降级、撤职、开除为主,行政处罚主要表现...
从会计法律责任制度方面看,现行《会计法》缺少对会计民事法律责任的规定,导致对会计违法行为的规制不足,对受害者损失的弥补缺失,会计民事法律责任制度缺乏体系性。为了解决以上问题,笔者认为有必要在《会计法》中增加会计民事法律责任,构建一个以过错推定原则为主、过错责任原则为辅,明确责任主体及对象,结合因果关系密切程度确定赔偿数额的会计民事法律责任体系。
一、会计法律责任制度的现状梳理
我国现行《会计法》第六章第四十二条至第四十七条规定了四个方面的法律责任:一是关于账簿设置、凭证编制、会计资料保管等会计工作基础环节不规范的法律责任;二是编制虚假财务会计报告,伪造、变造、隐匿、销毁依法应当保存的会计凭证等会计违法行为的法律责任;三是单位负责人对依法履行职责、抵制违反法律规定行为的会计人员实施打击报复的法律责任;四是财政及有关行政部门的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或泄露国家秘密、商业秘密的法律责任。《会计法》这部分内容规定的承担会计法律责任的形式主要有两种:一是行政责任,包括行政处分和行政处罚两类,行政处分主要针对国家工作人员违法的情形,以降级、撤职、开除为主,行政处罚主要表现为罚款和吊销从业资格证两方面;二是刑事责任,对于情节严重构成犯罪的,依法追究刑事责任。但关于会计违法行为民事责任承担问题,现行《会计法》并未提及。
事实上,2002年1月,最高人民法院发布《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》,以司法解释的形式明确对于因虚假陈述引发的民事侵权赔偿纠纷案件法院应当受理。同年12月,最高人民法院发布《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》,就该类案件的程序性和实体性的问题作出了具体规定,包括案件的受理与管辖、归责与免责事由、损失认定等详细内容。此外,《公司法》《证券法》中也有部分关于会计民事法律责任的规定,这反映出确立会计民事法律责任制度是必然趋势。但上述法律规定较为零散,效力等级不高,不能覆盖所有的会计违法行为,难以形成完善的会计民事法律责任体系。
现行会计法律责任制度中民事法律责任的缺失,在实践中逐渐显现出一系列的弊端:从会计主体角度看,违法成本低,制约不足;从受害者角度看,损害求偿难;从法律制度角度看,立法零散,责任划分不清。笔者认为,有必要以立法的形式明确会计民事法律责任,从而规范会计行为。
二、确立会计民事法律责任的具体构想
在具体的制度设计之前,应当解决确立会计民事法律责任的理论基础问题。笔者认为由于并非所有的会计违法行为受害者与会计信息生产者之间都存在合同关系,因此将会计民事法律责任定位为侵权责任而非违约责任,更有利于受害者权益的保护。在此基础上,需进一步明确会计民事法律责任的归责原则、主体、对象以及赔偿范围等具体内容。
(一)会计民事法律责任归责原则的选择
对于会计民事法律责任的归责原则,目前有三种观点,即无过错责任原则、过错责任原则和过错推定原则。
1.无过错责任原则。无过错责任原则是一种追究当事人的民事责任不问过错与否,只根据违法行为、损害事实及其之间的因果关系而认定的一种责任形式。我国现行《侵权责任法》规定的适用无过错责任原则的范围主要是具有高度危险性和行为人能够对危害结果的发生具有绝对控制优势的情形。
支持以无过错责任作为会计民事法律责任归责原则的学者持以下观点:第一,公司财务舞弊或欺诈案件的数量在近三十年来大幅度增长,为了严厉打击财务舞弊等会计违法行为,严格敦促会计单位及其从业人员提供真实、合法的信息,有必要提高对会计职业的责任要求;第二,实行无过错责任原则可在会计信息的生产者和使用者之间对会计信息使用者进行倾斜保护,目的在于扩大救济,尽最大可能赔偿受害者的损失,无论加害人过错与否;第三,会计活动的专业性较强,非专业人士难以对其会计职业活动的过程和规范性进行评判,故只能依据结果进行评判,偏重损害结果的无过错责任归责倾向有其必然性。
2.过错责任原则。过错责任原则是我国民法体系中的基本归责原则,没有法律特别规定,均实行过错责任原则。过错责任原则下认定民事责任要求受害者举证证明侵权人的过错、违法行为、损害事实及其因果关系。有学者认为会计民事法律责任的认定应当采过错责任原则:一方面,长期以来,对于专业人士的法律责任基本上都采取了过错责任原则,会计师的法律责任也不应例外;另一方面,我国会计职业发展时间尚短,会计师成长需要一个过程,无论是无过错责任原则还是过错推定原则,对会计师的要求都过于苛刻。
3.过错推定原则。过错推定原则严格意义上属于过错责任原则的一种,对民事责任的认定仍然要求侵权人的过错、违法行为、损害事实及其因果关系四大要件,但是对于侵权人的主观过错实行举证责任倒置,由侵权人证明自己无过错,否则推定其具有过错的一种责任形式。目前多数学者主张采用过错推定原则,最高人民法院2007年出台的司法解释也肯定了过错推定原则。主要原因有两个方面:一是会计职业活动的专业性较强,会计师相对于受害者处于知识优势地位,受害者很难举证其过错;二是会计资料底稿一般保存于会计单位或会计从业人员处,受害者很难举证。为了避免受害者在诉讼过程中遭遇严重举证困难,应当采用过错推定原则。
笔者认为,应当构建一个以过错推定原则为主,过错责任原则为辅的会计民事法律责任体系,理由如下:
首先,会计职业活动是一种专业人士的执业活动,对其评价不应以结果为导向,只要尽到合理的注意义务应当免于承担责任。丹宁勋爵在1975年Greave案中指出:“有关专业人士责任的法律并没有隐含一个保证条款,要求专业人士取得最理想的结果,它至多只是要求专业人士运用合理的注意和技能”。会计不是一门精确的科学,它存在很多假设,并不能确保每个财务数据精准地反映企业实际状况,只能在权衡多重会计信息质量要求的基础上反映企业总体财务状况。因此,从这个意义上说,会计信息生产者对损害结果的发生并没有绝对控制优势,不符合无过错责任原则适用的一般标准,不应当采用无过错责任原则。
其次,当下处于社会转型时期,整个社会的诚信机制尚未建立,实行无过错责任原则对会计单位和会计从业人员太过苛求,容易引发会计行业的消极心理,从而不利于会计行业的发展。
再次,会计信息出自于会计信息生产者,当会计资料出现虚假或其他违法情形,有理由推定会计信息生产者存在过错。如果要求会计违法行为的受害者对侵权人的过错进行举证,无论是从专业知识的了解方面还是从会计资料的占有方面看均存在客观上的困难,很可能导致受害人应有的民事赔偿落空。因此应当由会计信息生产者就自己无过错进行举证。
最后,如果统一采用过错推定原则亦有其弊端,会计信息生产者作为专业人士具有的知识优势并非相对于所有会计信息使用者都存在,例如企业、证券公司、银行及其高级管理人员等,这些会计信息使用者不同于普通大众,容纳了各方面的高级人才,应当有实力对侵权人的过错进行举证。因此对会计专业人士及企业应当采用过错责任原则。
(二)会计民事法律责任主体、对象的明确
会计民事法律责任的主体是指在会计信息的生产和审验过程中,因违反法律规范应承担民事责任的单位和个人。在一个会计主体中,会计信息的产生和提供过程通常要经过一般会计人员、财务部门负责人、单位负责人。我国目前的会计责任制度中并未将单位负责人明确列为责任承担主体。而单位负责人在虚假会计信息案件中往往扮演着至关重要的角色,应当科以一定的责任才能督促其更好地履行监督管理职责,防范其授意、指使下属进行会计违法行为。再者,现行《会计法》第四条规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”可见单位负责人对虚假会计信息案件承担责任在现行法律条文已有依据。综上,单位负责人应当承担主要的会计民事法律责任。
我国目前的会计法律责任体系明确的责任主体主要有“对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员”。财务部门负责人直接对企业会计信息的生产和监督负责,理应对虚假会计信息承担责任。然而在实践中,财务部门负责人进行会计违法行为通常是在单位负责人的要求之下无奈为之,并没有主动进行违法行为的动机。因此,财务部门负责人应当承担次要的、部分的会计民事法律责任,以与其过错程度相适应。
根据目前学术界的普遍观点,一般会计人员不应当承担民事责任。笔者对此略有异议。一般会计人员与会计单位之间属于劳动关系,根据我国《侵权责任法》和《劳动法》有关规定,劳动者在执行职务过程中造成的损害由用人单位承担替代责任。现实中一般会计人员进行会计违法行为如果是受到上级的授意、指使或强令,迫于自身工作的考虑而不得已为之,可能并未从会计违法行为中获取利益。因此,法不强人所难,一般会计人员在会计职业活动中非故意有违法行为,应当由会计单位承担民事责任。但是,会计人员会计违法行为如果是自己的主观故意,非受到上级的授意、指使或强令,造成损失的,会计人员应承担民事责任,用人单位承担连带民事责任。
我国现行《会计法》没有明确规定会计民事法律责任对象范围,笔者认为应当将会计民事法律责任的对象明确规定为受到实际损失的会计信息使用者。一方面,随着会计信息使用者范围的不断拓展,受到虚假会计信息损害的对象正在增加,为了加强对这一类主体的保护,应当将会计民事法律责任对象的范围拓展到所有的会计信息使用者;另一方面,并非所有的会计信息使用者在会计信息出现虚假等情况时都能要求赔偿,必须是自身已经遭受实际损失的使用者,同时其所遭受的损失应当与虚假会计信息存在因果关系。
(三)损失赔偿的数额应当考虑因果关系的密切程度
损失赔偿的数额是受害者最为关注的问题之一。损失赔偿的范围应当以受害者因虚假会计信息遭受的实际损失为限,但是否受害者所有的损失都应当得到赔偿呢?借鉴国外经验并根据我国国情,笔者认为,应当慎重考量会计信息虚假与受害者损失之间的因果关系大小进行赔偿。
实践中,具体认定会计信息使用者的损失与虚假会计信息是否具有因果关系以及在多大程度上有因果关系非常困难,受害者也很难对因果关系进行举证。2003年发布的《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》用相对简单的方法解决了这个问题,即受害者在虚假会计行为实施后、揭露前买入,在揭露后卖出受损的,视为存在因果关系。这种做法简单易行,能在最大限度节约司法成本的基础上对因果关系作出基本判断,有利于受害者权益的保护。但因果关系一旦得到认定,会计违法行为人应赔偿受害者的全部损失,这在一定程度上有违公平公正。
会计信息使用者(如投资人、债权人)在进行经济决策时往往会考虑多重因素,例如国家政策、时事热点、市场行情、企业财务状况、个人偏好等,企业的财务状况仅仅是投资决策考量因素之一。尤其在证券市场上,相当一部分投资人在进行投资决策时很少甚至根本不对财务报告进行阅读和分析。再者,获取企业财务状况的信息来源多样,会计信息使用者很有可能从其他信息渠道获知企业的财务状况。由此可见,虚假会计信息与受害者损失的因果关系并不是绝对的、完全的,虚假会计信息极有可能只是造成受害者损失的原因之一,即关联度较小。因此,笔者建议,在认定因果关系时,应当关注因果关系密切程度的大小,赔偿数额的确定也应当与此相适应。即虚假会计信息与受害者损失之间关联度较为密切时,依据受害者实际损失进行赔偿;关联度较小时,以适当比例减少赔偿数额,从而寻求会计信息生产者与使用者的利益平衡。
责任编辑 武献杰
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