时间:2020-04-08 作者:黄国俊 (作者单位:吉林财经大学大企业税收研究所)
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摘要:
“代通知金”是香港和台湾的说法(百度百科),即代替通知金,为非法律用语。《中华人民共和国劳动合同法》(主席令第73号)规定,有下列情形之一的,用人单位提前三十日以书面形式通知劳动者本人或者额外支付劳动者一个月工资后,可以解除劳动合同:(一)劳动者患病或者非因工负伤,在规定的医疗期满后不能从事原工作,也不能从事由用人单位另行安排的工作的;(二)劳动者不能胜任工作,经过培训或者调整工作岗位,仍不能胜任工作的;(三)劳动合同订立时所依据的客观情况发生重大变化,致使劳动合同无法履行,经用人单位与劳动者协商,未能就变更劳动合同内容达成协议的。
规定中的“额外支付劳动者一个月工资”,就是所说的“代通知金”。从规定中还可看出,解除劳动合同时,需要向劳动者支付“代通知金”的法定情形,仅限于上述三种。现行税法对于“代通知金”是否缴纳及如何缴纳个人所得税,是否可在企业所得税前扣除以及如何扣除,是否可作为职工福利费、职工教育经费及工会经费(以下简称“三费”)按规定比例计算税前扣除金额的基数等,均没有明确的规定。要解决这个问题,需要先对“代通知金”的属性进行分析。
一、“代通知金”的属性分析
“代通知金”是香港和台湾的说法(百度百科),即代替通知金,为非法律用语。《中华人民共和国劳动合同法》(主席令第73号)规定,有下列情形之一的,用人单位提前三十日以书面形式通知劳动者本人或者额外支付劳动者一个月工资后,可以解除劳动合同:(一)劳动者患病或者非因工负伤,在规定的医疗期满后不能从事原工作,也不能从事由用人单位另行安排的工作的;(二)劳动者不能胜任工作,经过培训或者调整工作岗位,仍不能胜任工作的;(三)劳动合同订立时所依据的客观情况发生重大变化,致使劳动合同无法履行,经用人单位与劳动者协商,未能就变更劳动合同内容达成协议的。
规定中的“额外支付劳动者一个月工资”,就是所说的“代通知金”。从规定中还可看出,解除劳动合同时,需要向劳动者支付“代通知金”的法定情形,仅限于上述三种。现行税法对于“代通知金”是否缴纳及如何缴纳个人所得税,是否可在企业所得税前扣除以及如何扣除,是否可作为职工福利费、职工教育经费及工会经费(以下简称“三费”)按规定比例计算税前扣除金额的基数等,均没有明确的规定。要解决这个问题,需要先对“代通知金”的属性进行分析。
一、“代通知金”的属性分析
《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(国务院令第600号)规定,工资、薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。显然,税法上的“工资、薪金”是指劳动关系存续、劳动者在任职或者受雇期间,因提供正常劳动所应获得的报酬。而“代通知金”则是因为在法定的三种情形下,用人单位未履行提前三十日向劳动者通知解除劳动合同的义务所产生的“对价”。因而,“代通知金”与工资、薪金两者的属性完全不同。
“代通知金”与经济补偿金有以下几点区别:
第一,计算标准不同。《劳动合同法》规定,经济补偿按劳动者在本单位工作的年限,每满一年支付一个月工资的标准向劳动者支付。六个月以上不满一年的,按一年计算;不满六个月的,向劳动者支付半个月工资的经济补偿。《劳动合同法实施条例》(国务院令第535号)规定,用人单位依照劳动合同法第四十条的规定,选择额外支付劳动者一个月工资解除劳动合同的,其额外支付的工资应当按照该劳动者上一个月的工资标准确定。因此,经济补偿金是结合劳动者的月工资标准和实际工作年限来计算,“代通知金”则是确定的“上一个月的工资标准”。
第二,适用条件不同。《劳动合同法》规定明确了“代通知金”只适用于不胜任工作、医疗期满、客观情形发生重大变化三种情况下的劳动关系解除。而通读《劳动合同法》后可知,除支付“代通知金”的三种情况之外,协商解除、法定裁员、员工被迫解除等其他多种情形下,也需要支付经济补偿金。即:经济补偿金的适用条件比“代通知金”的支付条件及范围更为宽泛。
第三,计算“方向”不同。根据《劳动合同法》的规定可知,用人单位支付“代通知金”的当日即为与劳动者解除劳动合同之日,是用人单位因为要提前与劳动者解除劳动合同所产生的;而经济补偿金则是依据劳动者在解除劳动合同之前的工作年限进行计算的。也就是说,以实际解除劳动合同之日为基准日,“代通知金”是向“后”计算,而经济补偿金是向“前”计算的。
此外,《劳动合同法》第四十六条规定用人单位应当向劳动者支付经济补偿金的情形包含了“用人单位依照本法第四十条规定解除劳动合同”的情形,而该条也是可能需要支付“代通知金”的情形。由此可见,“代通知金”与经济补偿金在某些特定条件下,是有可能同时存在的,这也充分说明了此二者分别属于不同的业务属性。
根据《劳动合同法》的规定,“代通知金”是因为在法定的三种情形下,用人单位没有履行提前三十天通知劳动者、需要即时解除劳动合同,而应当支付的“对价”。其实质就是用人单位补偿被解除劳动合同的劳动者一个月未能提供正常劳动的工资损失(吴春明,2009),其归责原则是过错责任原则。在一些地方性劳动合同的相关规定中,明确了“代通知金”作为赔偿金的性质。如《北京市劳动合同规定》(北京市人民政府令91号)规定,劳动合同期限届满前,用人单位应当提前三十日将终止或者续订劳动合同意向以书面形式通知劳动者,经协商办理终止或者续订劳动合同手续。用人单位违反本规定第四十条规定,终止劳动合同未提前三十日通知劳动者的,以劳动者上月日平均工资为标准,每延迟1日支付劳动者1日工资的赔偿金。综上分析,“代通知金”既不能归属于工资、薪金,也不能归属于经济补偿金,但很明显,也不属于税法规定的免征个人所得税的项目。因此,“代通知金”应按税法的相关规定计算征收个人所得税。
二、“代通知金”的个人所得税处理
对于员工因被解除劳动合同而从用人单位取得的经济补偿适用个人所得税问题,《财政部国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》(财税[2001]157号,以下简称157号文)规定,个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入(包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用),其收入在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分,免征个人所得税;超过的部分按照《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》(国税发[1999]178号)的有关规定,计算征收个人所得税,且个人按国家和地方政府规定的比例实际缴纳的“三险一金”,可以在计征其一次性补偿收入的个人所得税时予以扣除。
“代通知金”作为用人单位对劳动者个人的工资赔偿,应将其归类为157号文中规定的“生活补助费”,与劳动者取得的一次性经济补偿金一并适用该优惠政策计征个人所得税。这样一方面最大程度上保证了税法的公正性与权威性,另一方面也让劳动者享受了税收优惠政策,让被解除劳动关系的劳动者在再次求职期间有了一定程度的生活保障。
三、“代通知金”的企业所得税处理
1.税前扣除方式
《中华人民共和国企业所得税法》(主席令第63号)第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》(国务院令第512号)第二十七条明确,企业所得税法第八条所称“有关的”支出,是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
“代通知金”作为《劳动合同法》规定的用人单位应该承担的责任和劳动者重新寻找工作所需要的时间利益的补偿,其支付条件和支付标准均是有法定依据的,其作为企业的一项合理、合法的支出,是可以在企业所得税税前全额扣除的。
2.能否作为计算“三费”税前扣除金额的基数
《企业所得税法实施条例》规定,企业发生的职工福利费支出,不超过工资薪金总额14%的部分,准予扣除。企业拨缴的工会经费,不超过工资薪金总额2%的部分,准予扣除。除国务院财政、税务主管部门另有规定外,企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额2.5%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
企业计算“三费”税前扣除金额的基数均是“工资薪金”,而根据前文的分析,“代通知金”不能归属于工资薪金。因此,“代通知金”不能作为企业计算“三费”税前扣除金额的基数。
责任编辑 达青
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