实务中新型的金融产品和金融工具不断出现，给会计实务操作带来了一定的难度，有时同样的经济业务，不同的公司在不同的会计科目中核算并列示在报表不同项目中，从而给报表使用人带来困惑。笔者认为在实际工作中要根据会计的专业判断及结合合同协议等综合分析。本文主要分析和介绍结构性存款和理财产品的核算科目及报表列报方法。

一、结构性存款和理财产品的定义和类别

“结构性存款”和“银行投资理财产品”在实务上主要区别在于资金是否转走，结构性存款通常是在购买理财产品的银行开一个专用账户，资金还在公司账户内的，向银行询证时，银行核实后可以出具盖章印的询证函，而购买理财产品，资金会被全部划走，无法向银行询证。

结构性存款包括人民币结构性存款和外汇结构性存款。人民币结构性存款是商业银行在吸收客户普通存款的基础上加入一定的衍生产品结构，通过与国际、国内金融市场各类参数挂钩，使投资人在承担一定风险的基础上获得较普通存款更高收益的理财产品。外汇结构性存款是指在普通外汇存款的基础上嵌入某种金融衍生工具(主要是各类期权)，通过与利率、汇率、指数等的波动挂钩或与某实体的信用情况挂钩从而使存款人在承受一定风险的基础上获得较高收益的业务产品。它是一个结合固定收益产品与选择权组合形式的产品交易。它透过选择权与固定收益产品间的结合，使得结构性产品的投资报酬与连接到标的关联资产价格波动产生连动效应，可以达到在一定程度上保障本金或获得较高投资报酬率的功能。

银行理财产品是商业银行在对潜在目标客户群分析研究的基础上，针对特定目标客户群开发设计并销售的资金投资和管理计划。在理财产品这种投资方式中，银行只是接受客户的授权管理资金，投资收益与风险由客户或客户与银行按照约定方式双方承担。一般根据预期收益的类型，将银行理财产品分为固定收益产品、浮动收益产品两类。

二、结构性存款的账务处理和报表列报

结构性存款通常应包括两部分：主合同和衍生工具部分。

1.关于主合同的账务处理有两种：第一种是认为结构化存款里的主合同由银行提供本金偿还保障，主合同信用风险与通常的银行存款一致，因此在“银行存款”中核算，报表中列示“货币资金”。

如果其短于一年，属于流动资产性质，因此如果银行在其自身财务报表中作为“吸收存款”核算的，则存款企业可以在“银行存款”科目中核算该项“结构性存款”。如果期限超过一年，且预计一年内不会支取的，则应作为“其他非流动资产”列报。如果结构性存款有提前支取的条款，则是否在现金流量表上作为“现金”就取决于管理层的持有意图和财务能力。

如果管理层的持有意图是将其持有至到期以获取较高的利息收益，并且企业有足够的财力应对日常的支付需求，可以合理预见不会在到期日之前将其提前支取以满足对外支付的资金需求的，企业可以在期末按定期利率确认利息收入，但在现金流量表上不能列报为“现金”；如果企业存入该项结构性存款主要是流动性管理的手段，不排除到期之前提前支取的，在现金流量表上可以列报为“现金”，但期末只能按照已经实际存款的天数和协议约定的对应利率水平确认利息收入。

第二种是认为结构性存款主合同无法等同于银行存款。因为商业银行在产品设计、资金投向、运作方式等许多方面存在差异，商业银行对结构性存款的管理方式与普通存款存在较大的不同，在“可供出售金融资产”中核算。报表中列示为“可供出售金融资产”，一年内到期的部分在报表“其他流动资产”中列报。

实务界对结构性存款主合同的业务主要有以上两种账务处理，笔者认为对结构性存款的账务处理应根据《企业会计准则应用指南——会计科目和主要账务处理》有关银行存款核算的内容来分析存入的款项是否属于银行存款。根据应用指南有关条款，“银行存款核算企业存入银行或其他金融机构的各种款项”。如果银行对该项结构性存款提供了相应的存款单/存款证明，证明其属于企业银行账户中的存款，而不是理财产品，则在账务处理时应当将该类结构性存款主合同在“银行存款”科目中核算；相反，则为理财产品性质，在“可供出售金融资产”科目核算。

2.衍生工具部分：在账务处理时应对结构性存款内的衍生工具作如下分类分析：结构性存款内的衍生工具部分需要分析是否可以进行分拆，依次考虑以下几项分拆条件：嵌入衍生工具是否符合衍生工具定义；与主合同是否存在紧密关系；公允价值是否能够单独、可靠计量。对上述分拆条件进行依次分析，如果结构性存款中的嵌入式衍生工具可以同时满足衍生工具定义、与主合同不存在紧密关系、公允价值能够单独、可靠计量，该嵌入式衍生工具部分分类为交易性金融资产，其公允价值的变动计入当期损益。如果嵌入式衍生工具与存款合同在经济特征及风险方面存在密切联系（如利率、汇率、指数等风险），或者嵌入式衍生工具不符合衍生工具的定义或未能单独计量，可以将结构化存款整体在以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。

三、理财产品的账务处理及报表列报

目前理财产品品种较多，大致有收益与利率等基础金融变量挂钩的产品和收益与利率等基础金融变量未挂钩的产品两种类型。

收益与利率等基础金融变量挂钩的产品：该类理财产品属于在债务合同中嵌入了衍生金融工具，属于混合金融工具，可以将主合同和嵌入衍生工具部分分别进行账务处理。主合同分类为贷款或应收款项类投资，嵌入衍生工具部分可以分类为交易性金融资产。如果债务合同与嵌入衍生工具在经济特征及风险方面存在密切联系（如利率、汇率、指数等风险），或者嵌入式衍生工具不符合衍生工具的定义或未能单独计量，可以将整体在以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产中核算。

收益与利率等基础金融变量未挂钩的产品：（1）一般情况下在“可供出售金融资产”中核算，在财务报表列报时视其流动性分为“可供出售金融资产”和“其他流动资产”。（2）对于同时满足保本、固定收益、存在活跃市场报价的、收益与利率等基础金融变量未挂钩的产品可以在“持有至到期投资”核算，在财务报表列报时视其流动性分为“持有至到期投资”和“其他流动资产”。（3）银行投资理财产品如果承诺保本和固定收益的，应属于贷款和应收款项类，一般根据到期日列报于“其他流动资产”、“其他非流动资产”或“一年内到期的非流动资产”项目中。

责任编辑 武献杰