时间:2020-04-09 作者:林雪锋 (作者单位:广州经济技术开发区国家税务局)
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摘要:
【编者按】
随着“营改增”的全面推开,建筑业、金融业、房地产业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围,由缴纳营业税改为缴纳增值税。对于这四大行业而言,政策变化应把握哪些要点?企业的产品定价、会计核算、税收负担乃至经营模式可能受到哪些影响,又应如何应对?本期专题我们与您一同关注四大行业“营改增”政策解析与企业应对:作为本次“营改增”四大行业之一,建筑业面临的情况最为复杂,“营改增”后其计税方式、适用税率、纳税主体、纳税地点和发票开具等均出现了重大变化,建筑业企业应积极转变思路,完善会计核算,加强发票管理,规范经营方式;房地产业同建筑业一样都是生产性行业,且处于经济上下游的中间环节,关乎增值税抵扣链条的完整性,此次“营改增”政策对房地产开发企业销售额的确定、预收售房款缴纳增值税、发票开具、纳税申报等都做了明确规定,房地产开发企业应认真落实新政策要求,确保整个增值税抵扣链条的完整;金融是经济运行的血液,大部分企业都有贷款、存款、购买金融产品等与金融业相关的业务,所以金融业涉及面广、影响深,相关部门还下发了过渡政策,规定了部分优惠条款,对于购买金融服务的企业来说,应动态把握政策及优...
【编者按】
随着“营改增”的全面推开,建筑业、金融业、房地产业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围,由缴纳营业税改为缴纳增值税。对于这四大行业而言,政策变化应把握哪些要点?企业的产品定价、会计核算、税收负担乃至经营模式可能受到哪些影响,又应如何应对?本期专题我们与您一同关注四大行业“营改增”政策解析与企业应对:作为本次“营改增”四大行业之一,建筑业面临的情况最为复杂,“营改增”后其计税方式、适用税率、纳税主体、纳税地点和发票开具等均出现了重大变化,建筑业企业应积极转变思路,完善会计核算,加强发票管理,规范经营方式;房地产业同建筑业一样都是生产性行业,且处于经济上下游的中间环节,关乎增值税抵扣链条的完整性,此次“营改增”政策对房地产开发企业销售额的确定、预收售房款缴纳增值税、发票开具、纳税申报等都做了明确规定,房地产开发企业应认真落实新政策要求,确保整个增值税抵扣链条的完整;金融是经济运行的血液,大部分企业都有贷款、存款、购买金融产品等与金融业相关的业务,所以金融业涉及面广、影响深,相关部门还下发了过渡政策,规定了部分优惠条款,对于购买金融服务的企业来说,应动态把握政策及优惠条款,做好应对工作;生活服务业与居民的日常生活密切相关,涉及的中小企业最多,这些企业原来缴纳5%的营业税,“营改增”后小规模纳税人适用3%税率,税负降低,一般纳税人适用6%的税率,这部分企业应完善会计核算、充分取得增值税抵扣凭证,确保税负不上升。希望本期专题能帮助企业更深入地理解相关政策,更准确地把握在“营改增”中应注意的关键问题,更充分地享受到“营改增”这一改革红利。
作为本次“营改增”的四大行业之一,经过多年来持续快速发展,建筑业在国民经济中的支柱产业地位日益凸显。本次税制改革,建筑业面临的情况最为复杂,“营改增”后在计税方式、适用税率、纳税主体、纳税地点和发票开具等方面都出现了重大变化,其产品造价、会计核算、税负变化和经营模式面临新的挑战。
一、建筑业“营改增”政策变化情况
1.计税方式。营业税为价内税,原建筑业营业税应纳税额为营业额×适用税率。增值税为价外税,小规模纳税人适用简易计税方法,一般纳税人适用一般计税方法,同时对于老项目、采用甲供材、清包工方式建筑工程,也可以选择简易计税方法计税。
2.适用税率。原建筑业的营业税税率为3%。“营改增”后建筑业一般纳税人适用税率为11%,小规模纳税人简易征收率为3%。
3.纳税地点。原建筑业纳税人应在应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。“营改增”后建筑业纳税人应当向其机构所在地主管税务机关申报纳税;跨县(市)提供建筑服务的,建筑企业在建筑服务发生地预缴税款后,向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。
4.发票开具。原建筑业纳税人异地从事建筑安装工程,应使用工程所在地的地方税务机关提供或代开的建筑业发票。“营改增”后,一般纳税人能够自行开具增值税普通发票和专用发票;小规模纳税人仅能自行开具普通发票,如购买方索取增值税专用发票,可以向主管税务机关申请代开,如跨县(市、区)提供建筑服务,可向建筑服务发生地主管国税机关申请代开。
二、建筑业“营改增”后面临的挑战
1.建筑产品造价日趋复杂。增值税的价外税特点彻底颠覆了建筑产品原来的造价构成。根据《住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》(建办标[2016]4号)的规定,工程造价=税前工程造价×(1+11%)。其中,11%为增值税税率,税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和,各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。在新的造价体系下,建筑企业投标时需考虑的问题变得更为复杂和繁琐,除了应拆分增值税款外,更重要的是税前工程造价的测算。由于人工费、材料费、机械费等成本项目实行“价税分离”,不含可抵扣进项税额,因此,测算时需要考虑供应商类型,各项目适用税率、取得发票情况等多方面的因素,对销售价格进行价税分离和销售不含税价格与销售含税价格换算,并根据预计应纳税额测算附加税费。但在实务中,建筑企业在编制标书阶段往往难以准确预测成本费用能够取得增值税进项税额的情况,很可能实际造价与预计造价存在严重偏差。
2.会计核算情况有待健全。“营改增”对建筑企业会计核算情况提出了新的要求。目前我国大多数建筑企业的管理水平仍处于粗放的发展阶段,反映到会计核算领域,表现为财务管理制度落后,会计核算水平参差不齐。同时,由于建筑项目核算周期长,成本费用核算复杂,造成建筑企业的会计信息传递具有滞后性,收入成本失实。营业税税制下,计税方式较为简单,且部分纳税人企业所得税采用核定征收的方式,因此会计核算不健全的问题长期被掩盖。“营改增”后企业面临的首要问题就是身份选择,如保留小规模纳税人身份,简易计税方式与原营业税差别不大,增值税核算较为简单,对建筑企业冲击不大,但年应税销售额500万元的一般纳税人达标认定条件,以及下游客户的11%税率增值税专用发票抵扣要求,都让建筑企业不得不面临选择一般纳税人身份登记的问题。虽然会计核算健全,能够提供准确税务资料的一般纳税人登记要求对大多数企业来说都不成问题,但要实现按照国家统一的会计制度规定设置账簿,根据合法、有效凭证核算,对许多建筑企业来说仍存在不小的挑战。如果会计核算不健全,或者不能够提供准确的税务资料,建筑业一般纳税人将面临按照销售额和增值税税率计算应纳税额,不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票的后果,这将直接造成建筑企业客户流失、税收负担增加。
3.税负变动影响喜中带忧。从总体来看,本次“营改增”将实现所有行业税负下降,对于建筑业来说也不例外。对于小规模纳税人来说,其增值税征收率为3%,与之前营业税税率相同。但由于增值税是价外税,营业税是价内税,计税基数的不同造成在交易金额相同时小规模纳税人缴纳的增值税会小于营业税,实际税收负担为2.91%,比营业税3%的税负略有下降。对于一般纳税人来说,如果老项目、甲供材、清包工选择简易计税方法,税负同样有所下降,其他采用一般计税方式的情形,从表面看11%的适用税率比营业税大幅度提升,但由于增值税采取销项税额减去进项税额的计税方式,在销项确定的情况下,增减关键在于企业能否获得进项发票以抵扣销项税额。从成本构成来看,建筑企业的成本费用包括人工费、材料费、机械租赁费及其他成本费用,但在进行增值税核算时仍会存在部分成本无法抵扣,如“营改增”前购置的固定资产、人工成本、贷款利息等项目,部分项目虽然能取得专用发票,但由于开票方为小规模纳税人,或货物适用3%简易征收率,都将在一定程度上增加建筑企业的税收负担。因此,在现有抵扣范围内,如何科学选择供应商,有效利用可抵扣项目,充分享受政策红利,将成为建筑业税务管理的重要问题。
4.传统经营模式或将触礁。虽然《中华人民共和国建筑法》明令禁止工程挂靠、非法转包、违法分包等行为,但现阶段建筑业中上述行为仍普遍存在。在原营业税税制下,施工方和中标方不一致时,基本上按收入全额缴纳营业税,不管中标方如何进行税金的分摊,最终并不会对税收造成实质影响。以工程挂靠为例,资质企业进行挂靠管理,施工方实际经营管理项目,在该经营管理模式下被挂靠单位仅通过提供资质挂靠和开具发票,以收取管理费的形式获利,基本不参与项目的具体管理和日常经营。而施工企业则大量利用虚列工资支出、虚开材料发票扣除成本费用的形式结算工程施工成本,直接导致实际经营与发票管理相分离。上述模式在“营改增”后将无法实现进项与销项的统一,面临极大的税收风险:一是进项方面,进项税额抵扣要求“票、货、款”一致,且不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的增值税扣税凭证进项税额不得从销项税额中抵扣,作为抵扣单位,被挂靠企业实际并未参与到采购活动中,“票、货、款”三环节明显脱节,难以从采购渠道规范抵扣凭证,税负上升、虚抵进项的风险骤增;二是销项方面,发票上的服务提供方与实际提供方不一致,存在被认定为虚开发票且面临刑事责任的法律风险。显然,“营改增”税制改革将直击建筑业顽疾,倒逼企业对经营模式进行调整,朝规范化、完善化方向发展。
三、建筑业“营改增”后风险应对及防范
1.转变思路,提前测算工程造价。建筑企业要充分认识“营改增”对工程造价产生的影响,及时改变传统报价思路,积极适应税制改革带来的变化,具体来说,可以从以下几方面入手:一是根据过往项目分析具体成本构成,收集各项目对应供应商的相关情况,有效沟通了解确认其增值税纳税人身份和发票开具情况,充分评估“营改增”对建筑成本的影响;二是在原有企业内部定额的基础上,根据各产品税率情况进行“价税分离”测试,并重新编制企业内部定额,修改企业施工预算,合理调整工程计价规则;三是适应工程造价计价规则改变,根据“价税分离”机制调整建筑产品的定价、计价方式,合理地将建筑企业的税负变化转移到工程造价上,降低税制调整对企业经营情况的影响。
2.查漏补缺,完善自身会计核算。长期粗放式管理导致建筑业会计核算存在明显漏洞,建筑企业应以“营改增”为契机,不断完善自身会计核算。一是健全内部会计管理制度,对会计核算的流程和操作进行规范,加强会计档案和凭证资料的管理,强化内部审计,使企业会计核算工作向正规化、标准化的方向发展;二是根据税制变化及时调整会计科目设置,准确核算增值税应纳税额;三是全面评估“营改增”对收入、成本费用、利润等各方面核算带来的变化及影响,为经营管理提供决策参考。
3.注重细节,不断加强发票管理。原营业税税制下,部分建筑企业为了降低施工成本,往往选择向个体户、小规模纳税人采购材料。“营改增”后,建筑企业对采购成本管理的关注点不应该仅仅局限于价格的高低,而应该重点关注供应商增值税纳税人状态、能否取得增值税专用发票、适用税率等与进项税额抵扣相关的问题;梳理现有采购合同,调整合同相关条款,合同中列明开具的发票种类和发票取得的时限;加强对抵扣凭证的审核把关,对于采购活动取得的票据,确保其开具情况与合同保持匹配,并实现资金流、发票流和货物流相统一;优化企业内部发票流转流程,明确各岗位发票管理职责,加强对发票管理的监控,避免出现工作失误导致逾期不能抵扣。
4.多措并举,力争实现税负降低。虽然本次“营改增”为建筑业税负下降创造了良好的外部环境,但由于该行业情况复杂,个体差异较大,如若真正实现自身税负降低,需用活、用好政策:一是选择简易计税办法的备案规划。对于建筑工程老项目及清包工项目,由于抵扣项目和取得合法抵扣凭证较少,建议选择简易计税办法;而对于甲供材项目,应加大与甲方的沟通力度,分析抵扣项目金额及对应税率,测算税收负担,若实际税负超过3%,选择简易计税办法,反之选择一般计税办法。二是用足、用好差额征税政策,立足简易计税方法可按扣除支付的分包款后的余额计算销售额的规定,对部分无法取得可抵扣进项发票的工程及劳务,分包给相关方并由其开具合法凭证进行差额征税操作。三是加强兼营情况收入核算(如EPC模式),准确计算各类收入,对同一项交易涉及不同增值税税目的,就各项目签订合同并单独申报纳税,避免因核算不清导致从高适用税率。
5.顺势而为,规范企业经营方式。“营改增”后中标方与施工方相分离的经营模式可能难以为继,建筑企业要从公司发展战略及组织机构层面做出相应调整,提升企业自身管理能力,加快企业转型升级;改变经营模式,逐步清理挂靠经营行为,采用总分包形式将工程分包给有资质的分包单位,规范中标与施工、采购行为;重新评估挂靠项目,对于暂不能解除挂靠关系的挂靠项目进行有效监管,实行统一的合同签订和采购制度,杜绝虚假采购行为的发生,避免虚开增值税发票的风险。
责任编辑 陈利花
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