时间:2020-04-09 作者:郭复初 (作者单位:西南财经大学会计学院)
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摘要:
本刊2016年第3、4期“新常态下的《企业财务通则》”征文栏目刊发了朱元午和汤谷良等的文章,从企业角度,对现行《企业财务通则》(以下简称《通则》)存在的必要性、适用范围、功能、内容、应用指南和案例库建设等提出了修改意见,具有重要的参考价值。但从宏观层面看,还有必要进一步阐明在社会主义市场经济条件下,制定和执行《通则》的必要性、适用范围、功能、体系、内容等问题。因为只有弄清楚这些问题,才能很好地回答为什么要制定《通则》、如何制定《通则》和怎样执行《通则》。由于篇幅所限,本文仅从宏观层面对《通则》存在的依据与体系设计问题进行探讨。
一、《通则》存在的依据
学术界对《企业会计准则》存在的依据问题研究得比较透彻,认为制定和执行《企业会计准则》是为国家宏观管理和企业利益相关者提供决策和监控所需会计信息的基本会计制度。但是,学术界对《通则》存在依据的研究却比较薄弱。现行《通则》第一章总则第一条指出:“为了加强企业财务管理,规范企业财务行为,保护企业及其相关方的合法权益,推进现代企业制度建设,根据有关法律、行政法规的规定,制定本通则”。这一表述只能说明制定《通则》的目的,并未从理论上说明在社...
本刊2016年第3、4期“新常态下的《企业财务通则》”征文栏目刊发了朱元午和汤谷良等的文章,从企业角度,对现行《企业财务通则》(以下简称《通则》)存在的必要性、适用范围、功能、内容、应用指南和案例库建设等提出了修改意见,具有重要的参考价值。但从宏观层面看,还有必要进一步阐明在社会主义市场经济条件下,制定和执行《通则》的必要性、适用范围、功能、体系、内容等问题。因为只有弄清楚这些问题,才能很好地回答为什么要制定《通则》、如何制定《通则》和怎样执行《通则》。由于篇幅所限,本文仅从宏观层面对《通则》存在的依据与体系设计问题进行探讨。
一、《通则》存在的依据
学术界对《企业会计准则》存在的依据问题研究得比较透彻,认为制定和执行《企业会计准则》是为国家宏观管理和企业利益相关者提供决策和监控所需会计信息的基本会计制度。但是,学术界对《通则》存在依据的研究却比较薄弱。现行《通则》第一章总则第一条指出:“为了加强企业财务管理,规范企业财务行为,保护企业及其相关方的合法权益,推进现代企业制度建设,根据有关法律、行政法规的规定,制定本通则”。这一表述只能说明制定《通则》的目的,并未从理论上说明在社会主义市场经济条件下制定《通则》的根本性原因。笔者认为,从国民经济宏观管理的要求来看,制定《通则》的理论依据主要应从以下几个方面去说明。
(一)《通则》中“通”字的含义
“通”字至少有三层含义:一是中国各类企业财务管理中必须通通要用,都要遵照执行,《通则》具有权威性和强制性,不是可有可无;二是中国各类企业通通适用,即适用范围具有普遍性,而不再按所有制性质区分;三是中国企业在各个不同发展阶段都通常能用,即《通则》具有稳定性,除了宏观经济环境发生重大变化需要修改外,在相当长一段时期具有不变性。这三个方面的特征是指导制定《通则》的基本要求。
(二)制定符合上述要求的《通则》的必要性
1.由宏观财务管理的二维特征所决定
早在1986年7月,笔者就提出了国家财务的概念,将国家财务与国家财政区别开来,从理论上划清了我国政府的双重身份,即国有资本所有者和国民经济社会管理者的界限。以国有资本所有者身份对国有企业进行的财务管理,属国资委的经济性职能;对国有和非国有各类企业财务活动的组织和财务关系处理的行政性监管,属国家财政的行政性职能,这是笔者在《四川会计》1991年第4期与孙家和联名发表的《我国宏观财务管理活动的二维特征》一文的基本观点。按照这一观点,属国有经济内部特有财务制度的制定与监督执行,应由国资委主管,如国有企业资本重组、国有企业内部利润分配等;属各类企业财务管理应共同遵守的财务规章制度的制定与监督执行,应由财政部门主管。
国家财政对各类企业财务的宏观财务管理职能,是由财政的本质所决定的。按照许廷星教授的观点,国家财政是国家对一部分国民收入进行的再分配活动。那么,直接影响这部分国民收入再分配活动的企业财务活动理应受到国家财政的规范化监管,例如企业筹资的筹资成本、投资收益和损失、成本开支范围、销售增值额、上交“五险一金”、财政贴息支出、利润分配税前扣除与分配程序,等等,都直接影响财政收入的形成或财政补贴的使用,应当由财政的宏观财务管理制度加以规范,这就需要制定《通则》。
2.社会主义市场经济发展的需要
中国现行的经济制度既不同于西方新自由学派主张的自由化市场经济,也不同于改革开放前的计划经济,而是具有中国特色的社会主义市场经济,市场对资源配置起决定性作用,但也要更好地发挥政府的作用。也就是说,市场的作用必须在政府的宏观调控下才能正常地发挥。为了更好地发挥政府的作用,一方面要由国家制定各种法律对企业的经济行为进行法治化监管;另一方面,对不少尚未制定法律但必须监控的经济行为,政府也应用规章制度加以规范。具体到财务行为来说,一方面,国家要通过公司法、证券法、税法、合同法、银行法、保险法、劳动法等中财务方面的相关法律规定,对企业财务行为进行法治化管控;另一方面,对各类企业筹资、投资、耗资(成本)、收入、分配、重组中与上述法律执行密切联系的财务活动,因纷繁复杂尚未制定或难以制定法律进行监控的,则可由国家财政部门根据企业的实际情况和实现财政职能的要求,制定全国通用的财务制度加以规定。《通则》正好能将上述法律规定与财务规章制度统一起來,使企业财务管理能依法依规进行。有人说,西方国家没有制定《通则》,是通过法律进行监管,中国也不必制定《通则》,笔者不同意这种观点,理由有几个方面:其一,中国是最大的发展中国家,各种法律体系的制定和完善有一个很长的过程,但各类企业财务活动的监控不可能等到法律完善后再进行,必须借助《通则》去解决。其二,我国《通则》执行20多年來,对提高企业财务管理水平、规范企业财务行为、促使企业遵守财经法规、克服财务管理中的混乱现象发挥了很大的作用。历史证明,制定《通则》是我国经济发展的实践要求。其三,西方国家没有《通则》,不能成为我国取消《通则》的理由。我国的《通则》是中国特色财务制度体系的重大创新。通过《通则》,将企业应遵守的有关财务法律法规制度要求汇集一起,大大减少企业分散查询的工作量,而且为企业制订财务管理制度提供依据,降低了制度制订成本。特别是对数以百万计财务管理水平不高的中小企业来说,有《通则》指导它们进行财务管理更为必要。如能按照汤谷良等的建议,再完善与《通则》相配套的财务“应用指南”、“应用指引”和“案例库”建设,形成有中国特色的财务制度体系,这将是中国对财务管理的国际性贡献。
二、《通则》体系的修订设想
虽然2006年12月修订的《通则》比1992年版《通则》有很大的进步,但到2016年已经过去九年,随着以公有制为主体、多种所有制经济共同发展的基本经济制度的不断发展和完善,国有企业改革的深入进行,民营企业不断发展壮大,各种混合所有制的跨国公司和大型企业集团已成为国民经济的骨干,《通则》仅适用于在中华人民共和国境内依法设立的具有法人资格的国有及国有控股企业的规定已经过时,有必要制定适用于各类企业的《通则》。这一适用范围的扩大必然涉及到原《通则》体系和内容的修改。《通则》的体系一般指基本框架,即按什么为“纲”对各章进行设计,按什么为“目”对各节进行设计;内容是指在体系确定后对各章节具体条款的设计。
《通则》的体系设计要体现前述通通要用、通通适用、通常能用的要求,即具有权威性、普遍性和稳定性的特点。按照这些要求,笔者建议修订《通则》要以企业分层次财务主体为“纲”,以财务管理的筹资、投资、耗资(成本)、收入、分配、重组等基本环节为“目”,进行体系设计。具体设想如下:
第一章总则。本章应明确规定:制定《通则》的目的是在社会主义市场经济发展的新常态时期,为中国各类企业财务活动的组织和财务关系的处理进行规范和监管;明确《通则》的主管部门是财政部门;明确《通则》规范和监管的财务主体包括出资者、经营者、财务部门经理、企业内部财务归口分级管理组织与企业外部利益相关者,等等;其他应在总则中说明的事项。
第二章财政部门的宏观财务管理。本章应明确规定:财政部门在宏观财务管理中与国资委的分工;财政部门对企业宏观财务管理的权力、职责与利益(企业税收、规费与“五险一金”的收缴等)的规范;财政部门的宏观财务监督等。
第三章企业出资者的财务管理。本章应明确规定:企业出资者在财务管理中的地位;按照《公司法》的规定,企业出资者应拥有的财务权力、财务责任和财务利益;企业出资者参与财务管理的基本途径与保障措施。
第四章企业经营者的财务管理。本章应明确规定:企业经营者(特别是首席财务执行官)在财务管理中的地位;按照公司章程的规定,经营者在财务管理中的权力、责任和利益;企业经营者实施财务管理应遵守的相关财政、金融、保险、税收等相关法律与法规的规定;企业内部财务管理体制基本模式(集权型、分权型、集权与分权结合型);企业经营者实施财务管理的主要途径与保障措施等。本章除增加若干新内容外,2006年版《通则》中有关资金筹集、资产营运、成本控制、收益分配、企业重组、信息管理、财务监督各章中目前仍适用部分均可纳入,以保持制度的连续性。
第五章财务部门经理的财务管理。本章应规定:明确财务部门经理在企业财务管理中的地位;企业内部财务指标归口分级管理责任制的设计;财务部门与各归口分级管理单位财务权、责、利的划分;财务部门与各归口分级管理单位财务活动的基本规范;财务管理对财务会计与管理会计所提供财务信息的应用;会计对财务活动的监督等。
第六章企业内部归口分级单位的财务管理。本章应规定:企业内部归口分级单位在财务管理中的地位;归口分级单位内部财务权力划分与责任指标的分解与考核;财务利益的分配等。
第七章企业外部利益相关者的财务管理。本章应规定:企业外部利益相关者(债权人、供货商、顾客、保险机构等)与企业有关财务权、责、利关系的规范;财务契约(合同)的签订与执行;对违背财务契约的处理规定等。
第八章附则。本章应规定:《通则》必须加以说明的相关事项;《通则》制定后的施行日期等。
上述《通则》的章与目设计完后,即可对各章的具体内容与条款进行设计。同时设计《通则》还应按宏观调控与微观管理相结合的要求,从财务管理在现代企业管理中处于中心地位这一重大现实情况出发,全面、系统构建《通则》的体系。另外,成本管理是所耗资本的价值表现,必须作为重要内容纳入,不能因为管理会计对成本管理研究较多就不再纳入《通则》,财务管理是职能性管理,管理会计是信息性管理,信息性管理为职能性管理服务,而不是相反。
责任编辑 陈利花
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