时间:2021-01-05 作者:鲍翔 朱恭平 (作者单位:江苏省扬州市邗江区国家税务局 江苏税联信税务师事务所扬州有限公司)
[大]
[中]
[小]
摘要:
2014年12月31日,财政部、国家税务总局联合发布《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税[2014]116号),2015年5月8日,国家税务总局出台《关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第33号),对居民企业以非货币性资产对外投资确认的资产转让所得作出新规定。两个文件的出台为纳税人就非货币性资产转让所得进行纳税筹划提供了新空间。
一、非货币性资产投资转让所得纳税筹划依据
《企业所得税法实施条例》第二十五条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转移财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”按照该规定,居民企业发生非货币性资产投资业务时,应确认财产转让所得,但如何确认未明确。
《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第19号)规定:“企业取得财产(包括各类资产、股权、债权)转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等,不论是以货币形式、还是非货币性形式体现,除...
2014年12月31日,财政部、国家税务总局联合发布《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税[2014]116号),2015年5月8日,国家税务总局出台《关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第33号),对居民企业以非货币性资产对外投资确认的资产转让所得作出新规定。两个文件的出台为纳税人就非货币性资产转让所得进行纳税筹划提供了新空间。
一、非货币性资产投资转让所得纳税筹划依据
《企业所得税法实施条例》第二十五条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转移财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”按照该规定,居民企业发生非货币性资产投资业务时,应确认财产转让所得,但如何确认未明确。
《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第19号)规定:“企业取得财产(包括各类资产、股权、债权)转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等,不论是以货币形式、还是非货币性形式体现,除另有规定外,均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。”而后财税[2014]116号文和国家税务总局公告2015年第33号明确,居民企业以非货币资产对外投资应于投资协议生效并办理股权登记手续时,确认收入实现,并可在确认收入年度起不超过5年期限内,分期均匀计入相应年度的应纳税所得额。
实务中,纳税人发生这类投资业务往往金额大,又没有现金流入,若要一次性缴纳税金,面临筹资压力。财税[2014]116号文和国家税务总局公告2015年第33号的规定,实质上是一种人性化税收理念。但因国家税务总局公告2010年第19号尚未废止,企业应根据具体情况,自主选择一次性或者分期确认所得额的税务处理方法。
在现行企业所得税基本框架下,应纳税所得额=每一纳税年度的收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损后的余额。应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额。企业发生非货币性资产投资业务时,应充分运用以前年度亏损可弥补期限和税收优惠税率,合理安排应税收入和可税前扣除项目确认时间等因素进行税务筹划,实现节约税收支出、企业价值最大化目标。
二、筹划案例
1.以前年度未弥补亏损的税收筹划
甲公司为生产制造企业,2015年及未来年度适用企业所得税税率25%。2015年11月,甲公司将位于A地块100亩工业土地用于对乙公司(居民企业)投资。该土地使用权取得时初始成本2000万元,已使用6年,账面净值1760万元。经资产评估机构评定,A地块评估价格4000万元。甲、乙双方协商,确定以3880万元价格成交。资产转让所得=3880-1760=2120(万元)。2010年度发生的尚未弥补亏损1950万元。假设2015~2019年各年会计利润均为80万元(不含非货币性资产转让净收益),无其他纳税调整事项和税收优惠。
根据《企业所得税法》第十八条规定,企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年。甲公司2010年未弥补亏损结转期限为2015年。
方案1:选择一次性确认所得额。甲公司2015年应缴纳企业所得税=(80+2120-1950)×25%=62.5(万元);2016~2019年合计应纳税额=80×25%×4=80(万元);2015~2019年总计应纳税额=62.50+80=142.5(万元)。
方案2:选择按5年均匀确认所得额。甲公司每年应确认所得额=2120÷5=424(万元);2015年应纳税所得额=80+424=504(万元),当年可弥补亏损金额504万元,应纳税额为0;尚未弥补亏损金额1446万元,不得结转以后纳税年度继续弥补;2016~2019年,合计缴纳企业所得税=504×25%×4=504(万元);2015~2019年总计应纳税额=0+504=504(万元)。第一种方案比第二种方案少纳税额=504-142.50=361.5(万元)。
2.存在税收优惠的税收筹划
沿用案例一。假设甲公司2015年适用企业所得税率25%,2016~2019年享受企业所得税优惠,适用税率15%,无以前年度未弥补亏损。每年会计利润均为80万元(不含非货币性资产转让净收益),不考虑其他因素。
方案1:选择一次性确认非货币性资产所得额。甲公司2015年应缴纳税额=(80+2120)×25%=550(万元);2016~2019年合计应纳税额=80×15%×4=48(万元);2015~2019年总计应纳税额=550+48=598(万元)。
方案2:选择分期确认非货币性资产所得额。甲公司2015年应纳税额=(80+424)×25%=126(万元);2016~2019年合计应纳税额=(80+424)×15%×4=302.4(万元);2015~2019年总计应纳税额=126+302.40=428.4(万元)。第二种方案比第一种方案少缴纳税款=598-428.40=169.6(万元)。
3.采用收入与税前扣除项目相配比的税务筹划
沿用案例一。甲公司以前年度销售一批货物给丙公司,发生应收账款1800万元。因丙公司经营管理不善,于2015年8月宣告破产。据案情进展分析并征求律师意见,丙公司无可供分配剩余财产,并将于2016年6月取得人民法院终结破产文件。股权登记变更手续预计在2015年12月底办理完毕。甲公司2015~2019年各年会计利润均为80万元(不含坏账和资产转让净收益),无其他纳税调整和税收优惠。
方案1:甲公司2015年发生坏账,会计上确认资产损失,减少当期利润,但未能提供人民法院终结破产法律文书,按税法规定应纳税调增。2015年应缴纳企业所得税=(80-1800+1800+2120)×25%=550(万元)。2016年6月,收到破产清算文书时,允许税前扣除1800万元,当年确认亏损=1800-80=1720万元,应结转以后年度税前扣除,未来4年甲公司应纳税额为0。甲公司2015~2019年总计应纳税额550万元。
方案2:如果甲公司将股权变更登记手续安排在2016年办理,非货币性资产投资转让收入也在2016年度确认。与此相对应,发生的坏账也在2016年度税前扣除。甲公司2015年应纳税额=80×25%=20(万元);2016年应纳税额=(80+2120-1800)×25%=100(万元);2017~2019年合计应纳税额=80×25%×3=60(万元);2015~2019年总计应纳税额=20+100+60=180(万元)。方案2比方案1少缴纳税金=550-180=370(万元)。
责任编辑 陈利花
相关推荐