一、公司的财务核算及纳税形式

华能澜沧江水电有限公司（以下简称公司）是由中国华能集团公司控股和管理的大型流域水电企业。公司主要本着“流域、梯级、滚动、综合”的原则对澜沧江流域的水电资源进行开发，同时积极参与其他流域的水电开发。

按照“一级法人、两级管理”体制，公司建立起一套适应生产运行、基本建设管理的不断创新的内部管理机制。公司目前有十五个分公司，四个全资子公司、三个控股子公司。四个全资子公司和三个控股子公司财务上独立核算。对十五个分公司实行“集中管理、分级核算”的财务管理体制，实行统一的财务管理制度、会计核算办法。公司本部是公司的利润中心、投资中心，下属各分公司为公司的成本中心。

公司目前的增值税征管模式为：公司本部统一计算分配（进、销项分电站计算）、电站属地缴纳，即公司总部汇总核算增值税，分公司和本部按应纳税款的一定比例自行向当地税务部门申报缴纳。对于销项税额而言，电力销售发票由公司总部统一开具，但能区分到各电厂，对应的销项税额记为各电厂的销项税额。对于进项税额增值税发票而言，水电站已投入商业运行的分公司取得的增值税进项税额发票使用公司税号，用名称加以区分，相互不会混淆。水电站尚在建设中的分公司以自己的税号取得增值税进项税额发票，待电站投入商业运营后再从本电站的销项税额中抵扣，不与其他已投入商业运营的分公司混淆。对于本部、集控中心、检修分公司本身不产生销售收入无销项税额的机构，按月将其可以抵扣的进项税额根据上网电量分配至已投入商业运营的分公司进行抵扣。按上述原理计算出来的各分公司的应纳税款再采取分配的方式入库，绝大部分在电站所属地入库，极少部分在昆明入库。企业所得税由公司本部汇总在昆明市缴纳，按季预缴、年度汇算清缴，各分公司不预缴。

二、公司纳税筹划的具体做法

从公司的整个经营过程来看，存在较大税收筹划空间的是增值税和所得税，其他税种纳税筹划的空间很小。从公司本身的税负来看，增值税和所得税是公司缴纳的主体税种，每年缴纳的增值税和所得税金额巨大，因此公司存在对增值税和所得税纳税筹划的现实需求。

（一）增值税

1.筹建期的增值税纳税筹划

（1）纳税主体的筹划

①变更建管局增值税纳税资格。对公司而言，因下属分公司众多，将下属分公司确定为小规模纳税人还是一般纳税人对整个公司影响巨大。2009年增值税转型之前，因购入固定资产不允许抵扣进项税额，水电站筹建期不涉及进项税额抵扣的问题，因此公司下属的各个建管局均向主管税务机关申请为小规模纳税人，不抵扣进项税额。而2009年增值税转型之后，固定资产在取得增值税专用发票同时符合抵扣范围的前提下均允许抵扣增值税进项税额。由于水电站建设期间固定资产投资金额巨大，可抵扣增值税进项税额亦金额巨大，而电站投入商业营运后日常可抵扣的增值税进项税额较少，因此公司将电站建设期间的增值税抵扣申报工作作为增值税管理工作的重中之重。随着增值税的转型，公司将下属所有建管局申请为增值税一般纳税人，其取得的增值税进项税在电站投入商业运营之前先在建管局进行归集待抵，待电站投入商业运营之后一次性转入电厂，作为电厂的期初进项税额，从电厂的销项税额中进行抵扣。

②剥离统供材业务。在各个电站的建设过程中，公司为保证工程质量，在与各承包商签订工程建设合同时约定钢筋、水泥等大宗建筑材料由公司统一供应，结算时按双方约定的价格扣回。根据《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的相关规定，公司的统供材料行为在增值税上存在极大的涉税风险。为避免涉税风险，公司于2007年成立全资子公司——云南华能澜沧江水电物资有限公司，该公司为增值税一般纳税人，专门从事电站基建用大宗材料的供应。该统供材料业务的剥离极大地降低了公司在基建过程中涉及的增值税风险。目前公司大宗建筑用材均由云南华能澜沧江水电物资公司对应到各承包商，发票由物资公司开具给各承包商，进销相抵后物资公司实际增值税税负较轻。该“主辅分离”的处理思路，让公司既保证了工程用材料的质量，也消除了统供材料的增值税涉税风险。

（2）混合销售的筹划

在税收实践中，增值税的混合销售和兼营是比较难把握的问题，二者之间的界限并不清晰。实践中一般对混合销售把握以下原则进行界定：①同一项销售行为中既包括销售货物又包括提供非应税劳务，强调同一项销售行为；②销售货物和提供非应税劳务的价款是同时从一个购买方取得的。正是由于混合销售行为涉及的职业判断较强，许多供应商在发生混合销售行为时，经常将其视为增值税与营业税的兼营行为，对设备部分开具增值税专用发票，对劳务部分（技术服务费、买方配合费）开具营业税劳务发票。由于公司购入设备时相应的技术服务费通常金额比较大，若供应商错误的将其视为营业税的应税劳务，公司将损失较大的利益。对上述销售行为，其本质是增值税的混合销售行为，而并非增值税与营业税的兼营行为，因此公司要求供应商就设备与技术服务费一并开具增值税专用发票，而不是就技术服务费部分单独开具营业税的劳务发票。公司的做法符合现行税法关于增值税和营业税混合销售和兼营的判定，同时又给公司带来较大的增值税利益。

（3）增值税开票时间的筹划

公司的水电站建设周期都比较长，机器设备的进项税额比较大，如何在漫长的建设期中对增值税合理的进行管理，实现电站商业运营时增值税的应抵尽抵是个值得深入思考的问题。为此，公司加强对增值税专用发票开具时间进行合理的管理，从而保证电站投入商业运营后有足够的进项税额进行抵扣，使电站投产初期尽量少缴纳增值税，减少公司现金流出，降低公司资金成本。

2.经营期的增值税纳税筹划

当电站正常进入商业运营后，可抵扣增值税的项目为备品备件、机物料消耗、修理费。对于购入备品备件、机物料，公司一般都要求供应商为增值税一般纳税人，能够给公司开具增值税专用发票。对于日常发生的修理费，其到底是营业税的征税范围还是增值税的征税范围在实践中争议比较大。现行《增值税暂行条例实施细则》第二条明确：条例第一条所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。条例第一条所称加工，是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务。条例第一条所称修理修配，是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。同时《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）第二条第三款明确：修缮，是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或延长其使用期限的工程作业。从上述文件可以看出，对于修理修缮，其根本区别在于看修理修缮的对象，若修理修缮的对象是货物，则属于增值税的征收范围，若修理修缮的对象是建筑物或构筑物，则属于营业税的征税范围。其实在运维检修过程中，大部分都是对设备的修理维护，理应取得增值税专用发票。因此公司明确规定，根据修理修配劳务的对象分别订立合同，属于对设备部分进行修理维护的，供应商一律开具增值税专用发票，属于对建筑物和构筑物进行修缮维护的，供应商一律开具建筑安装发票，既规范了供应商的开票行为，又增加了公司可抵扣的增值税进项税额，同时还降低了所得税风险。

（二）企业所得税

对于所得税的纳税筹划，主要是使企业的经济业务活动符合相关税收优惠政策规定，从而享受企业所得税优惠。现行的企业所得税优惠主要集中在行业优惠、地域优惠、国家重点扶持的公共基础设施项目税收优惠和特别规定。

1.行业优惠与地域优惠

就行业优惠与地域优惠而言，因公司注册地为云南省，主营为水力发电，在公司不变更注册地和主营业务的长远规划下，可行的所得税纳税筹划应该是围绕现有的行业优惠与地域优惠展开思路，同时兼顾部分特别规定，尽可能的让公司享受更多的所得税优惠政策。目前公司能够运用的覆盖范围最大的税收优惠政策应当是西部大开发的优惠政策。根据《关于深入实施西部大开发战略有关税收政策问题的通知》（财税[2011]58号）第二条规定，自2011年1月1日至2020年12月31日，对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税。另外，根据《国家税务总局关于深入实施西部大开发战略有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第12号）第三条规定，在《西部地区鼓励类产业目录》公布前，企业符合《产业结构调整指导目录（2005年版）》、《产业结构调整指导目录（2011年版）》、《外商投资产业指导目录（2007年修订）》和《中西部地区优势产业目录（2008年修订）》范围的，经税务机关确认后，其企业所得税可按照15%税率缴纳。公司的主营业务水力发电为《产业结构调整指导目录（2011年版）》中规定的电力类鼓励类项目，可享受西部大开发15%的优惠税率。

2.国家重点扶持的公共基础设施项目税收优惠

目前公司在澜沧江流域建设的电站，大多都采用设立分公司的形式，设立分公司便于公司集中管理和控制。设立的分公司不是独立纳税主体，部分所得税的优惠政策还无法享受。而对子公司而言，根据《企业所得税法》和《国家税务总局关于实施国家重点扶持的公共基础设施项目企业所得税优惠问题的通知》（国税发[2009]80号）第一条，对居民企业（以下简称企业）经有关部门批准，从事符合《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》（以下简称《目录》）规定范围、条件和标准的公共基础设施项目的投资经营所得，自该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税，因此公司的控股子公司石林光伏发电有限公司、龙开口水电有限公司及风电项目从开始生产经营之日起均能享受“三免三减半”的所得税优惠政策。

责任编辑 武献杰