时间:2020-04-09 作者:何华芬 赵新贵 (作者单位:南京铁道职业技术学院 江苏连云港科学技术协会)
[大]
[中]
[小]
摘要:
一、铁路运输企业营改增基本情况
2013年财政部和国家税务总局联合下发了《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税[2013]106号),明确铁路运输业自2014年1月1日起在全国范围内开展“营改增”试点。与其他企业相比,铁路运输企业生产经营有以下特点:一是铁路运输由中国铁路总公司实行集中调度统一指挥,运输服务由多个铁路运输企业的机务、车务、工务、电务、车辆等部门联合共同完成;二是国家铁路运输企业的营业收入不是指直接从客户处取得的客货票价收入,而是由总公司按照规定的清算办法统一清算确认;三是铁路运输企业实行网运一体的管理方式,即铁路运输企业既承担客货运输任务,又负责路网的维护与管理。
根据财税[2013]106号文以及《中国铁路总公司增值税汇总缴纳实施办法(试行)》(铁总财[2014]77号),铁路运输企业营改增试点主要包括以下内容:(1)纳税单位。中国铁路总公司、所属运输企业(含铁路局、专业运输公司、控股合资公司、股改企业)及其所属基层单位(含站段、货运中心、分公司等单位)为铁路运输业增值税纳税单位,其税款由铁路总公司汇总后缴纳。(2)纳税范围。汇总纳税的业务范围包括提供铁路运输服务和与...
一、铁路运输企业营改增基本情况
2013年财政部和国家税务总局联合下发了《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税[2013]106号),明确铁路运输业自2014年1月1日起在全国范围内开展“营改增”试点。与其他企业相比,铁路运输企业生产经营有以下特点:一是铁路运输由中国铁路总公司实行集中调度统一指挥,运输服务由多个铁路运输企业的机务、车务、工务、电务、车辆等部门联合共同完成;二是国家铁路运输企业的营业收入不是指直接从客户处取得的客货票价收入,而是由总公司按照规定的清算办法统一清算确认;三是铁路运输企业实行网运一体的管理方式,即铁路运输企业既承担客货运输任务,又负责路网的维护与管理。
根据财税[2013]106号文以及《中国铁路总公司增值税汇总缴纳实施办法(试行)》(铁总财[2014]77号),铁路运输企业营改增试点主要包括以下内容:(1)纳税单位。中国铁路总公司、所属运输企业(含铁路局、专业运输公司、控股合资公司、股改企业)及其所属基层单位(含站段、货运中心、分公司等单位)为铁路运输业增值税纳税单位,其税款由铁路总公司汇总后缴纳。(2)纳税范围。汇总纳税的业务范围包括提供铁路运输服务和与铁路运输相关的物流辅助服务两部分。(3)付费清算问题。上述各纳税单位间发生的铁路运输服务及物流辅助服务清算收入,不需缴纳增值税,相互间按不含税收入清算;但纳税单位与其他铁路运输企业(如非控股合资公司、地方铁路企业)之间发生的铁路运输服务及物流辅助服务清算收入,需要缴纳增值税。(4)增值税缴纳方式。各纳税单位提供铁路运输及物流辅助服务采用汇总纳税方式,由所属运输企业、基层单位分别按月就地预缴,铁路总公司按季汇总计算缴纳。
二、合资铁路公司增值税预缴存在的问题及税务优化
合资铁路公司是铁路总公司为了吸引社会资本投资建设铁路,逐步开放铁路投资与运营市场后,由多个市场主体共同投资成立的铁路运输企业。合资铁路公司一般在当地登记注册,是独立的企业法人,独立核算,自负盈亏。
(一)合资铁路公司增值税缴纳方式及其存在的问题
原营业税体制下,合资铁路公司以营业收入为计税依据,向其机构所在地主管税务机关缴纳营业税费。根据《铁路运输进款清算办法》,这里的营业收入是指清算收入,即合资铁路公司向铁路总公司清算取得的各种作业及服务收入,主要包括线路使用费、接触网使用费、牵引供电费、车站旅客服务费、售票服务等收入。营改增后,合资铁路公司增值税缴纳方式发生了变化:合资公司增值税纳入铁路总公司汇总缴纳范围,但需要按其所辖运营车站运输进款收入的3%按月向注册地税务机关预缴增值税及附加税费。运输进款收入是指各营业站在办理客货运输业务中向旅客、托运人或收货人直接核收的票款、运费、杂费和其他客货运运输相关费用的货币资金。笔者认为营改增后合资铁路公司增值税的缴纳存在以下问题:
1.计税依据不能反映合资铁路公司提供运输生产服务取得的收入全貌。新税制下,将计税依据从清算收入调整为进款收入,更多地站在将合资铁路公司作为一个独立的市场主体角度,以其实际对外取得的进款收入作为计税依据缴纳税款,赋予其严格意义上的纳税主体的责任和义务,并与铁路总公司汇总缴纳增值税的计税依据一致,仅从这点看是值得肯定的。但是,由于铁路运输生产具有多部门联同作业的特点,各合资铁路公司提供的运输服务项目繁多,如路网使用服务、机车供电服务、车站旅客、售票服务等。实际上,合资铁路公司除了承担少量的列车担当外,其收入的主要来源是提供线路使用、牵引供电、接触网及客运服务等资产使用与劳务服务,而这些收入只能通过事先确定的清算办法向铁路总公司清算取得,并构成其营业收入反映在利润表中。可见,增值税制下,合资公司预缴增值税的基数并不能反映其提供运输服务工作全貌,即合资铁路公司增值税计税依据与其提供的运输服务没有多大关系,不符合《增值税暂行条例》中“销售额是指纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用”的规定。
2.预缴增值税的附加税费列入运营成本,导致所得税税前扣除收支不配比。合资铁路公司增值税纳入总公司汇总缴纳,分月预缴,但企业所得税属地缴纳,不纳入总公司汇缴范围。增值税的预缴基数是运输进款收入,并计算附加税费列入公司运营成本,而实际上合资铁路公司的营业收入是清算收入,两者既不能等同,更不能相互替代。以运输进款收入预缴的增值税计算的税费附加虽列入公司当期运营成本,却和取得的清算收入(营业收入)没有直接关联,因此不符合所得税前扣除“企业扣除的各项支出必须与取得收入相关”原则。
3.计税依据调整引发的税额变化带来了税收征管上的障碍。营业税体制下根据清算收入计算的营业税基本反映了合资铁路公司提供服务应承担的流转税负,在所得税税前扣除时,也能体现收支配比原则,并为税务机关普遍接受。营改增后按取得的运输进款收入预缴增值税,尽管只是调整了计税依据,但税额差距明显。前已所述,各合资铁路公司提供资产使用或劳务服务种类不一,公司管内运营车站的数量也不尽相同,个别公司甚至没有自己的运营车站,管内车站是利用国有铁路既有车站改建的,其运输进款已全部进入国有铁路运营系统,合资铁路公司没有运输进款,就不需要预缴增值税。税款的减少对当地财政及税务征管带来了一定的影响,合资铁路公司注册地税务机关明确表示对该种预缴方式不认可。因此,营改增背后也体现了税收收入在中央财政与地方财政间的分配关系,原来应缴与地方财政的大部分税收收入转交给中央,如果事先没有协调好两者间的分配关系,税制改革容易引发新的问题,给纳税企业带来不必要的麻烦。
(二)合资铁路公司预缴增值税税务优化建议
按铁路运输企业营改增政策,合资铁路公司预缴增值税只是税款征纳的一个中间环节,也可以将其看作平衡地方与中央税收收入的工具。增值税款总额大小最终取决于铁路总公司向旅客和货主收取的价款多少,因此,预缴环节的计税依据不会影响总公司总体税额大小。但按现行做法会影响合资铁路公司计税依据的合理合规性和所得税税前扣除的合法性,影响中央与地方税收收入的重新分配。因此,笔者建议合资铁路公司可继续采纳营业税制时的做法,以清算收入为基数预缴增值税,并缴纳相应附加税费,既可解决上述问题,又可避免营改增对相关税收关系的冲击。
三、铁路运输两端物流服务纳税处理存在的问题及税务优化
1.铁路运输两端物流服务税务处理及其存在的问题。铁路运输两端物流服务是指货物在完成铁路运输前后的进站过程、到站待运及到站完成交付过程中的一系列物流作业服务,主要包括装卸业务、煤炭抑尘业务、门到站和站到门的短途运输业务、装载加固业务、铁路货场内的仓储业务等。在2013年6月铁路总公司实行货运改革成立货运中心之前,上述业务一般由非铁路运输企业(即铁路多经企业)承担并由其作为营业税纳税人,就地申报缴纳。营改增后,铁路两端物流服务改由各铁路局所属的运输站段承担,并纳入铁路总公司增值税汇总缴纳范围,原非铁路运输企业不再经营两端物流服务,也不再就地申报缴纳流转税。
笔者认为,营改增后铁路运输两端物流服务的税务处理合理但不合规。在电子商务高速发展的背景下,铁路企业进行货运改革,成立货运中心,实施“发展全品类物流、提供全流程服务、开展全方位经营、实现全过程管理”的现代铁路物流发展之路。为此,向现代铁路物流转型的“最后一公里”服务是铁路企业从“站到站”运输到“门到门”全程物流服务的必要环节,其取得的服务收入比照客货运收入汇总到总公司,缴纳增值税也无可厚非,具有其合理性。但这种做法与现行税收政策不一致。《国家税务总局关于铁路货运组织改革后两端物流服务有关营业税和增值税问题的公告》(国家税务总局公告2013年第55号)中明确,“铁路局所属运输站段提供的装卸业务、煤炭抑尘业务、门到站和站到门的短途运输业务(主要包括公路短途运输、内河短途运输)、装载加固业务、铁路货场内的仓储业务等两端物流服务,不属于《国家税务总局关于中央铁路征收营业税问题的通知》(国税发[2002]44号)规定的集中缴纳营业税的中央铁路客货运服务范围”,即铁路运输两端物流服务收入不计入中央铁路营业税或增值税计税依据。同时解释,“货运组织改革,只是将两端物流服务的主体由非铁路运输企业改为铁路局所属运输站段”,可见,从纳税角度看,货运改革只是业务的承担主体发生变化,显然不会影响原缴纳方式,因此,2013年8月1日起实施的全国交通运输业铁(路运输除外)营改增试点,上述两端物流服务营改增也采取了属地缴纳方式。据此,2014年铁路运输业实施营改增,两端物流服务理应继续按原营改增试点政策规定,就地申报纳税,不进入铁路总公司增值税汇总缴纳范围。所以,目前将物流两端服务纳入铁路总公司汇总缴纳范围的做法,与法相悖。
2.铁路运输两端物流服务的税务优化建议。笔者认为,对于两端物流服务是纳入铁路总公司汇总缴纳还是属地缴纳,都有其道理。因此,为解决上述税款缴纳异议,建议国家税务总局重新明确两端物流服务的税款缴纳方式,将该项业务纳入铁路总公司增值税汇总缴纳范围,同时为保持税源稳定,明确提供两端物流服务的铁路基层站段应采取分月预缴方式就地预缴。或者铁路运输企业所属基层站段对上述业务继续采取属地缴纳方式,使其与营改增政策保持一致。当然,第一种解决方案更为合理。
(本文系江苏省高校品牌专业建设一期工程阶段性成果)
责任编辑 武献杰
相关推荐