《企业财务通则》（以下称《通则》）自施行以来，在规范企业财务行为等方面的确发挥了一些积极作用，但实事求是地看，它在理论基础、法规层次、内容和适用范围等方面还存在需进一步研究和优化之处。本文认为，若想使《通则》达到较为理想的状态和效果，在修订中一是需要进一步明确它的理论基础；二是考虑是否需要提升《通则》的法规层次；三是要充分适应“互联网+”环境中的必备内容；四是要使《通则》的适用范围适当扩大。

一、明确财务与会计两种职能的区别与联系，应成为《通则》立规和逐步完善的重要理论基础之一

任何法规的制定都应具有相应的理论基础，《通则》也不例外。众所周知，《通则》自发布尤其是2006年修订以后，就与会计准则、会计制度、财务制度和内控规范等存在“剪不断，理还乱”的关系。正是这种情况导致了《通则》处于一个比较尴尬的地位，影响了其作用的发挥，以致我们很难说清楚企业的财务行为究竟主要受哪一个法规的约束，也说不清楚《通则》究竟是起什么作用。我以为，出现这种情况的主要原因在于《通则》在制定和实际执行中对财务与会计两者之间的关系界定不明确，从而使《通则》在理论上缺乏支持。

应当说，财政部在出台《通则》时已经将财务和会计当作两种有区别的职能来看待，否则难以解释为什么会几乎同时制定《通则》和会计准则。问题在于，长期以来我国财务和会计理论界忽略了对这两种职能的联系与区别的系统研究，没有能够为《通则》的存在和发展提供强有力的理论支持。同样，我国实务界财务与会计工作也长期不分，即便人员有所分工或侧重，但财会不分的基本格局却没有改变，工作重点在会计而不在财务这一点也没有改变。也正因为这样，《通则》的地位和作用比不上《会计法》、会计准则和会计制度。当然，我觉得财会不分的情况更重要的后果就是同时削弱了财务和会计的职能。

从系统科学的观点看，财务应该从属于企业这个大系统中的支持子系统，其主要职能是为企业的供产销活动和管理活动提供财务支持。会计则是从属于企业信息系统的一个重要的子系统，它的主要职能在于按照会计准则的规定对外提供必须的会计信息，以及根据企业需要对内提供会计内部信息。当然，这里主要是讲两者的区别。至于他们的联系，主要反映在它们有着共同的工作对象即企业的资金运动，而且财务管理也离不开会计信息，尽管财务管理并不局限于会计信息。

回到《通则》上来，尽管它“立规”的理论还有其他，但是我以为财务与会计的关系是它“立规”的重要理论基础之一。只有明确了这两者之间的关系尤其是区别，《通则》才具有单独存在的必要，才有可能在规范财务行为上发挥更大的作用。而且，《通则》中对两者加以明确，也会引导各种财务主体特别是大型企业更加重视财务管理，同时强化财务和会计这两种职能，改变当前企业会计职能发挥强于财务职能的情况，提升财务人员和会计人员的能力及水平。

二、提升《通则》的法规层次，发挥其规范财务主体财务行为的“刚性”作用

众所周知，《会计法》是经全国人大常委会通过并颁布的全国性法律，它对各个会计主体的会计行为具有“刚性”的约束作用。而《通则》是由财政部制定并以财政部令的形式发布，其法规层次无疑是偏低的，要想让它发挥对财务主体财务行为的“刚性”约束作用是不现实的。因此，我们应重新审视《通则》的法规地位并应努力提升它的法规层次。

首先，应考虑我国是否需要一部与《会计法》平行的《财务法》。我认为，制定一部与《会计法》法律地位相当的《财务法》在我国已经具有了现实和长远的需要。因为经过了30多年的改革开放，我国已经成为世界第二大经济体，许多经济行为已经趋向规范，但是和这一情况并行的是，我国的企业，不论是国有的还是民营的，上市的和非上市的，大中型的和小型的，都不同程度地存在着财务行为不规范的问题，有些还很严重地损害了国有资产和其他所有者投入的风险资本的安全。因此，这两种情况呼唤有一部更专门的《财务法》来刚性约束各种财务主体的财务行为。当然，单独制定《财务法》的难度很大，需要解决的问题很多，也不可能在短时期内一蹴而就，但就需要而言现在已经具备了一定的可能性，将其作为一个长期目标来对待应是必要的。目前，可以考虑由财政部牵头，由财政部、发改委、证监会和审计署等政府机构共同修订并由国务院发布《通则》，这样也可以提升它的法规层次和“刚性”。

其次，必须解决《通则》与财务制度的关系问题。作为一种比较独特的现象，我国直到现在为止还维持着《会计准则》和会计制度并存的现象，同时也存在着《通则》和财务制度并存的现象。这两种现象说明我们尚未理顺准则和《通则》与制度之间的关系。在上世纪90年代，我曾主张不应长期维持会计准则和会计制度并存的局面，因为两者绝大部分内容是一致的，只需要一个即可。但是，《通则》和财务制度的情况又有所不同，因为《通则》在内容上显得更加简略，它更像美国的财务会计概念框架和我国的会计基本准则，是制定具体会计准则和财务制度的“准则”。当然在这一点上我国和美国的区别在于美国的财务会计概念框架不是准则本身，而我国的会计基本准则是准则的一部分并要求必须执行。因此，在这个问题上又回到了《通则》法律定位的问题，只有把《通则》上升到《财务法》才有可能彻底解决其与《会计法》、会计准则、会计制度、内控制度、财务制度等的“关系窘境”。

三、《通则》应适应理财环境的变化，特别应增加“新常态”和“互联网+”的财务规范内容

传统的或者说现行的财务体系总体上是工业经济时代的产物，虽然它依然在现实中发挥着一定的作用，但它在理念、体系构建和具体内容上都已经不完全适应知识经济时代的理财环境了，它需要做出多方面的改变才有可能发挥更积极的财务功能。与此相适应，《通则》在制定理念、具体内容上，也都需要做出必要的更新以使其更加具有时代特征。

首先，传统的或现行的财务体系应该更新若干理念。这里的问题主要在于：第一，传统的或现行的财务理念都是形成于工业经济时代，不论以什么形式出现，它们都是围绕着“股东财富最大化”这一财务目标而提出和展开。这虽然在工业经济时代是必然的追求，但在知识经济时代却显得不那么适应。在知识经济时代，企业的价值已经或正在改变股东价值独大的局面，企业的整体价值应该由股东价值、员工价值和客户价值这三个主要方面构成，企业财务应该围绕着使企业整体价值持续增长这一动态目标进行。第二，根据系统科学理论，企业和企业财务都存在并表现出“效率递减规律”，这就需要企业财务体系不应再是一个封闭的简单平衡的系统，而应是一个开放的便于和外界进行物质、能量特别是信息交换的系统，并且通过这些交换引进更多“负熵”以使企业和企业财务的总熵值为负，使企业和企业财务可以充满活力，延缓效率递减的速度。第三，现在已经是一个通过大众创新实现经济和社会目标的时代，财务也需要不断通过创新来充分发挥职能，然而我们看到，财务创新还显得很迟缓。第四，财务管理应该是由管理方和被管理方共同参加的合作博弈，可是实际工作中它又是一个“上面有政策和下面有对策”的循环过程。面对这种循环往复，依靠单纯的技术手段是无能为力的。传统的或现行的财务体系恰恰是技术方法充斥的体系，它缺少博弈论这一最基本的理念和最基本的方法。第五，传统的或现行的财务体系忽视了伦理、道德的思考和约束，财务业务处理沦为单纯的技术方法和数据的应用，这导致出现大量的弄虚作假并损害风险资本提供者、员工、客户和其他利益相关者利益的现象，财务职业陷入社会信任危机应该也有这方面的原因。归纳起来，我主张以“企业整体价值观念”、“效率递减观念”、“创新观念”、“博弈观念”和“伦理道德观念”五个基本观念作为知识经济环境中的财务理念。如果《通则》也可以体现这些理念，那么会更符合当前和今后相当长时期的理财环境的需要。

其次，重视“新常态”和“互联网+”对财务管理的影响。我国经济发展进入“新常态”阶段以后，经济结构和经济的许多方面都需要重新审视和调整，其中涉及到的财务内容也需要加以更多地研究，但是可以肯定的则是《通则》必须努力体现出“新常态”的特征，这是因为“新常态”将是今后相当长时期内我国经济发展的基本状态，包括财务法规在内的许多方面都必须适应它的需要。至于“互联网+”下的财务问题则是近几年涌现出来的新问题，“互联网+”下的财务究竟是如何处理的，应该如何加以规范，其中的财务风险应该如何控制和防范等，《通则》也必须涉及这些方面。

四、《通则》的适用范围应考虑适当扩大

目前《通则》的适用范围为“在中华人民共和国境内依法设立的具备法人资格的国有及国有控股企业适用本通则。金融企业除外”。这个适用范围显得过于狭窄，还应包括在国内股票市场上市的公司，以及有国家资本参与的混合所有制企业。适当扩大《通则》的适用范围也即扩大其约束面，能使它在更广泛的程度上发挥规范财务行为的功效，而且这与本文前述的提升《通则》的法规层次的想法相一致。

责任编辑 陈利花