摘要:
自1996年财政部发布的《地质勘查单位会计制度》(下称《地勘单位会计制度》)实施以来,地质勘查行业的会计环境发生了非常大的变化:地质勘查行业行政管理体制实行了属地化管理,预算约束对资金管理有了更高的要求;公益性与商业性勘查分体运行机制已经形成;外部矿业权交易市场基本建立,融资方式呈现出多元化格局;我国企业会计准则已与国际财务报告准则实现了实质性趋同;实施了统一的事业单位会计准则和会计制度。那么,面对这些变化,《地勘单位会计制度》是需要修订还是与《事业单位会计制度》并轨,抑或是彻底制定新制度?笔者拟从会计环境与会计制度关系的视角,发表几点拙见。
(一)会计环境变化中地勘单位会计主体定位的变化
计划经济时期,地质勘查行业被视为国民经济的基础性先行行业,地勘单位作为事业单位,地勘任务执行国家计划,地勘经费由中央财政预算拨付与核销,地质成果上交国家无偿使用,是提供地质报告技术成果的事业组织,执行特定的《地勘单位会计制度》。1987年,基于当时我国提出向有计划的商品经济体制转轨,地质矿产部提出地质勘查成果商品化、地质勘查单位企业化和地质队伍社会化的发展方向。在当时地勘经费普遍萎缩、矿产资源...
自1996年财政部发布的《地质勘查单位会计制度》(下称《地勘单位会计制度》)实施以来,地质勘查行业的会计环境发生了非常大的变化:地质勘查行业行政管理体制实行了属地化管理,预算约束对资金管理有了更高的要求;公益性与商业性勘查分体运行机制已经形成;外部矿业权交易市场基本建立,融资方式呈现出多元化格局;我国企业会计准则已与国际财务报告准则实现了实质性趋同;实施了统一的事业单位会计准则和会计制度。那么,面对这些变化,《地勘单位会计制度》是需要修订还是与《事业单位会计制度》并轨,抑或是彻底制定新制度?笔者拟从会计环境与会计制度关系的视角,发表几点拙见。
(一)会计环境变化中地勘单位会计主体定位的变化
计划经济时期,地质勘查行业被视为国民经济的基础性先行行业,地勘单位作为事业单位,地勘任务执行国家计划,地勘经费由中央财政预算拨付与核销,地质成果上交国家无偿使用,是提供地质报告技术成果的事业组织,执行特定的《地勘单位会计制度》。1987年,基于当时我国提出向有计划的商品经济体制转轨,地质矿产部提出地质勘查成果商品化、地质勘查单位企业化和地质队伍社会化的发展方向。在当时地勘经费普遍萎缩、矿产资源需求不旺的形势下,地勘单位企业化的方向定位将原来依靠财政拨款,通过勘查提供地质报告技术成果而不生产有型产品的单位,硬性推向了市场。同时,会计界也纷纷提出地勘会计向企业会计转化的观点。受这一观点和企业会计准则的影响,1996年发布的《地勘单位会计制度》呈现出了浓厚的企业会计制度的特色。地勘单位的事业会计主体定位逐渐模糊。进入二十一世纪,随着国家对政府、非营利组织、营利组织职能认识的深入,特别是事业单位分类改革的实施,地质勘查业的事业单位定位又趋明朗,在2011年我国国民经济行业分类中,地质勘查业被列为服务业归在科学研究及技术服务业之下的小类,是以提供勘查技术成果的服务型事业组织。
(二)现行《地勘单位会计制度》的特点
现行的1996年发布的《地勘单位会计制度》是在经济体制转型和事业单位企业化的影响下,遵循《企业会计准则》制定的,吸收了企业会计制度的元素,具有浓厚的企业会计制度特色又保留了事业单位会计制度的优点,具体体现在:会计确认基础实行权责发生制,有别于事业单位收付实现制,记账方法采用借贷法而非收付法;遵循企业会计收入费用配比原则,对固定资产计提折旧,对钻探管材进行摊销,对应收账款计提坏账;借鉴企业成本核算要求,确立了地质项目为基本核算对象与分层次(地质项目、工作项目、费用项目)核算的成本核算模式;会计科目体现行业特色,设置“未完地质工作”、“已完地质工作”、“地质成果”、“地勘生产”、“地勘发展基金”、“地质成果”等适应特殊业务活动的会计科目;大量采用企业会计科目如“间接费用”、“辅助生产”、“经营收入”、“经营成本”、“税金及附加”、“管理费用”、“财务费用”、“投资收益”等,以满足地勘主业外多元化经营的需要。
(三)会计环境变化对《地勘单位会计制度》的影响
1.行政管理体制与预算约束的影响
2.经济环境的影响
首先,经济体制的变化使地勘单位的会计核算内容复杂化。地质勘查行业经历了计划经济体制、有计划的商品经济体制和社会主义市场经济体制三个时期,从计划经济时期的政府财政拨款进行勘查、地质报告无偿提交国家,逐渐转变为地质勘查成果商品化、地质勘查单位企业化和地质队伍社会化。经济体制的变化使地质勘查单位的会计核算内容复杂化:一是公益性事业活动与商业性经营活动并存,会计主体定性更加模糊;二是资金来源多元化,从单一的中央财政预算拨款拓展到地方财政预算拨款、矿产资源补偿费专项拨款、黄金等地质勘查资金专项贷款、社会委托单位资金和地勘单位自筹资金等,财务关系复杂化,而现行会计制度并没有相应的规范,原有的“国家基金”“地勘发展基金”科目仅能核算政府拨款,无法涵盖吸收社会资金等。
其次,市场体系的发育导致会计制度滞后。随着地质成果商品化、地勘单位社会化发展,省级矿业权交易市场业已形成,2015年后全国统一的土地矿业交易平台也即将运行。相应地,地质勘查行业会计核算也出现了一些全新业务,如地质成果转让,探矿权和采矿权的评估、核算、转让、对外投资等,但现行的《地勘单位会计制度》却仍然滞后。例如,地质报告的资产化程度确认狭窄,目前行业会计制度中“地质成果”核算仅限于用来交换的部分,不包括承担国家公益性和社会商业性的地质成果。核心资产的缺失,不利于地勘单位的融资,影响了发展后劲。
此外,各企事业会计制度趋同变化促使地勘行业会计制度应有所改进。2000年后我国实施了《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》三项企业类制度,2006年发布了新《企业会计准则》,2012年开始实施统一的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》,全国性的企事业会计规范已经形成。面对这一现状,《地勘单位会计制度》应与《事业单位会计制度》并轨还是对现行行业会计制度进行修订,抑或是制定一个新的涵盖勘查开发的企业会计制度的问题凸显出来。
(四)《地勘单位会计制度》改进建议
会计主体的定位决定其执行的会计制度类型。随着事业单位分类改革的推进,近几年国有地质勘查业的发展方面已经明确为公益一类和二类,公益一类以承担公益性战略性、基础性工作为主,公益二类承担公益性和商业性地勘工作,加快勘探开发一体化进程,条件成熟时转轨为企业。因此,笔者认为,《地勘单位会计制度》不应一次性废除,但其执行主体应发生变化,制度内容需要修订:一是划分为公益一类的地勘单位应适应预算管理要求,与统一的《事业单位会计制度》并轨。财政部应尽快出台相关文件强化预算单位的财务收支管理与核算,弱化其资产负债及经营成本核算,顺利实现并轨。二是划分为二类的地勘单位暂继续执行行业会计制度,但财政部应尽快对其修订,甚至可直接制定全新的《地质勘查开发会计制度》以节约制度制定成本。应当注意的是,在制定中必须以《企业会计准则》为指导,既要借鉴《国际财务报告准则第6号——矿产资源的勘探与评价》,又要充分体现地质勘查开发生产经营的特殊性要求,特别是对于公益二类单位承担的政府性公益性地勘项目,可以考虑改变财政拨款管理方式,代之以政府购买地质勘查技术服务成果的方式,按确定的价款结算,政府按合同负责招标监管验收。
责任编辑 李卓