时间:2019-10-25 作者:张先治 (作者单位:东北财经大学会计学院/中德管理控制研究中心)
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摘要:
研究管理会计理论体系,构建中国管理会计理论体系,首先应该解决管理会计的本质及其与财务会计理论体系的关系;在此基础上融合财务会计理论与管理会计理论,形成一体化的会计理论体系;管理会计理论体系应在会计理论体系指引下进行构建。
一、管理会计理论体系与会计理论体系一体化问题
研究管理会计理论体系,构建中国管理会计理论体系,首先应该解决管理会计的本质及其与财务会计理论体系的关系;在此基础上融合财务会计理论与管理会计理论,形成一体化的会计理论体系;管理会计理论体系应在会计理论体系指引下进行构建。因此,管理会计理论体系建设必须明确以下几个问题:
1.管理会计的本质是会计信息系统。管理会计是基于管理的会计,而不是基于会计的管理。目前的管理会计过多强调了基于会计的管理,甚至有些是忽视会计的管理,偏离了管理会计是一个信息系统的本质。管理会计理论体系建设必须首先明确管理会计是服务于组织内部经营决策与管理控制的会计信息系统,管理会计是会计的重要分支或组成部分。
2.管理会计理论体系建设的...
研究管理会计理论体系,构建中国管理会计理论体系,首先应该解决管理会计的本质及其与财务会计理论体系的关系;在此基础上融合财务会计理论与管理会计理论,形成一体化的会计理论体系;管理会计理论体系应在会计理论体系指引下进行构建。
一、管理会计理论体系与会计理论体系一体化问题
研究管理会计理论体系,构建中国管理会计理论体系,首先应该解决管理会计的本质及其与财务会计理论体系的关系;在此基础上融合财务会计理论与管理会计理论,形成一体化的会计理论体系;管理会计理论体系应在会计理论体系指引下进行构建。因此,管理会计理论体系建设必须明确以下几个问题:
1.管理会计的本质是会计信息系统。管理会计是基于管理的会计,而不是基于会计的管理。目前的管理会计过多强调了基于会计的管理,甚至有些是忽视会计的管理,偏离了管理会计是一个信息系统的本质。管理会计理论体系建设必须首先明确管理会计是服务于组织内部经营决策与管理控制的会计信息系统,管理会计是会计的重要分支或组成部分。
2.管理会计理论体系建设的前提是完善会计基础理论体系。目前的会计理论体系实质上是财务会计理论体系,忽视了管理会计理论在会计理论体系中的地位。要建立管理会计理论体系,首先必须完善会计基础理论体系。完善会计基础理论体系的目标就是要在财务会计理论体系的基础上,考虑管理会计的本质特征,对现有财务会计理论不符合管理会计本质的内容进行调整与完善,形成一个完整统一的会计基础理论体系范畴。
3.管理会计理论体系建设要在会计基础理论体系建设的基础上进行。管理会计理论体系是会计理论体系框架的重要组成部分,管理会计理论与财务会计理论都要以会计基本理论为基础。目前管理会计理论建设方面忽视了管理会计理论与会计理论的关系,偏离了会计基本理论的基础与指导,混淆了基于会计的管理与基于管理的会计这一本质问题。当前的管理会计理论体系建设,必须根据管理会计的目标与特点,建立与会计基础理论体系相适应的、与财务会计理论相对应的管理会计理论体系框架。
二、管理会计理论体系的基本框架问题
在明确了管理会计本质及管理会计理论体系建设的基本思路的基础上,构建我国管理会计理论体系的基本框架是管理会计理论体系建设中首先需要解决的问题。管理会计理论体系框架可由会计基础理论体系、管理会计基本理论体系和管理会计应用理论体系三部分组成。
1.会计基础理论体系。前面谈到,这个会计基础理论体系将是财务会计理论与管理会计理论共同的基础理论。从会计的本质及目标等会计一般角度出发,会计基础理论应包括:会计的本质、会计的目标、会计主体、会计对象、会计要素、会计质量特征等反映会计学本质、会计目标和会计范畴等共性的内容。这个基础理论既要反映会计一体化的思想,也要为各会计分支奠定理论基础。
管理会计基本理论体系是管理会计理论体系框架的核心。管理会计基本理论体系本身应该是一个逻辑严谨的理论体系,这个理论体系一方面要以会计基础理论为基础,体现会计的本质、遵循会计的原则、实现会计目标;另一方面要为管理会计应用理论体系的建立奠定基础、指明方向。管理会计基本理论体系建立的关键是明确管理会计理论的逻辑起点及管理会计范畴与要素之间的逻辑关系。
3.管理会计应用理论体系。管理会计应用理论体系应在管理会计基本理论框架下解决管理会计方法论、功能论和指引论的问题。
管理会计应用方法论,是依据会计一般方法论中的确认、计量、记录、报告四个步骤,解决管理会计中对管理会计活动的确认、计量、记录和报告问题。建立管理会计报告体系是管理会计方法论的核心与关键——围绕管理会计报告体系与内容,规范管理会计记录、计量与确认的标准与方法。
管理会计应用功能论,主要是围绕管理会计目标解决管理会计为组织内部经营管理等提供相关会计信息的理论体系问题。从功能角度划分,有人将管理会计界定为预测决策会计、规划控制会计、责任会计,有的将其界定为决策会计与执行会计,等等。笔者认为,从基于价值管理角度出发,企业的价值创造与价值实现离不开经营决策与管理控制,因此,管理会计应用功能论应基于此建立为一个组织经营决策和管理控制提供相关信息的理论,从而形成基于经营决策的管理会计理论体系和基于管理控制的管理会计理论体系。
管理会计应用指引论,主要是在管理会计基本理论指导下,结合管理会计应用方法论和应用功能论的要求,形成以管理会计基本指引为统领、以管理会计具体指引为引导、以管理会计应用案例为示范的管理会计指引体系。管理会计基本指引应以管理会计基本理论为总则,以管理会计功能论和管理会计方法论为基本内容。管理会计具体指引可根据组织的类型制定,如制定上市公司及大型企业管理会计指引、中小企业管理会计指引、政府及行政事业单位管理会计指引、金融机构管理会计指引等。管理会计引用案例可根据具体指引的类型及需要进行总结与编制。
三、中国特色管理会计体系与管理会计理论体系问题
《指导意见》中提出的管理会计体系包括管理会计理论体系、管理会计指引体系、管理会计人才体系和管理会计信息化体系。中国特色的管理会计体系应该包含这四个方面,而不仅仅是中国特色的管理会计理论体系。要建立中国特色管理会计体系,应注重解决以下几个问题。
1.正确理解中国特色的内涵和中国特色管理会计的内涵。关于中国特色可包括中国社会主义市场经济特色,中国法律法规体系特色,中国会计管理体制特色,中国企业经营管理特色,中国行政单位及非盈利组织管理特色等。中国特色管理会计不仅要考虑中国特色,更重要的是考虑这些中国特色对管理会计体系可能产生的影响,建立适应这些中国特色的管理会计理论体系、指引体系、人才体系和信息体系。
2.中国特色管理会计体系四个部分的特色程度是不同的。关于中国管理会计指引体系、中国管理会计人才体系、中国管理会计信息化体系建设,可能受中国的会计管理体制、企业经营管理体制、行政事业单位管理体制、信息化管理水平等的影响,中国特色更加明显。如果不考虑这些特色,就不能建立行之有效的管理会计体系。
关于中国管理会计理论体系问题,随着会计本质、目标及标准的国际趋同,随着经济全球化对管理会计发展的影响,如何界定中国特色管理会计理论既涉及到管理会计本质及目标界定问题,也涉及中国管理会计发展与国际管理会计发展的协调问题。因此,什么是中国特色的管理会计理论体系,哪些管理会计理论需要体现中国特色,是需要大家认真思考与探讨的问题。
3.中国特色管理会计体系建立的逻辑起点应是中国特色的管理会计环境。管理会计环境包括管理会计外部环境与管理会计内部环境。
中国管理会计外部环境是指中国境内的企业、行政事业单位等共同面对的影响管理会计理论与实务的各种环境,这是形成中国特色管理会计体系的逻辑基础。没有中国管理会计外部环境的特色,就没有中国管理会计体系的特色。
管理会计的内部环境是指不同类型组织实施管理会计所面临的或影响管理会计运行效果的环境,包括一个组织的目标、内部的管理体制、组织结构、业务流程、文化氛围、管理基础等。一个组织的内部环境可能受外部环境影响,但各个组织内部也有其特殊的环境特点,这些内部环境特点决定了每个组织的管理会计也各具特色。应当注意,一个组织内部的管理会计特色这是管理会计本质所决定的。因此,这些组织内部环境并不是决定中国管理会计特色的关键因素。
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