一、消费税出口货物的政策规定

根据《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）规定，出口企业出口或视同出口适用增值税退（免）税的货物，免征消费税，如果属于购进出口的货物，退还前一环节对其已征的消费税。即适用增值税退（免）税范围的出口货物含有消费税的在出口环节享受免税政策；如果属于外购出口无论是外贸还是生产企业应退还上一环节已征的税款。符合退税的基本条件：一是在适用退税货物的范围内，有进出口经营权的外贸企业购进或委托加工收回的应税消费品，以及自营或委托其他企业代理出口的货物，应退还在前一个环节已缴纳的消费税。注意：如果是不具有进出口经营权的非出口企业（即不具有进出口经营权的流通企业）购进或委托加工收回的应税消费品出口享受免税政策。二是有进出口经营权的生产企业收购或委托加工收回含有消费税的出口货物，采用自行或委托其他企业代理出口的，或者不具有进出口经营权的生产企业委托其他企业代理出口上述情形货物的，应退还在前一个环节已缴纳的消费税，但必须符合增值税出口货物视同自产的范围（消费税比照执行），即含有消费税的出口货物应比照增值税视同自产或者是列名74家（详见39号文附件4和附件5）企业外购非自产出口货物的范围。注意：如果属于生产企业自营出口或委托代理出口自产货物及不符合视同自产货物范围的，不予退还消费税，应享受免税政策。

二、消费税出口退税的会计核算

（一）消费税出口退税计税依据的确定

消费税出口退税的计税依据是以购进出口货物的消费税专用缴款书和海关进口消费税专用缴款书上所列税额来确定的。如果属于从价定率计征消费税的，计税依据为已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物金额，消费税应退税额＝从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率；如果属于从量定额计征消费税的，计税依据为已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物数量，消费税应退税额＝从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率；属于复合计征消费税的，按从价定率和从量定额的计税依据分别确定，消费税应退税额＝从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率+从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率。

（二）消费税出口退税的会计核算

消费税出口退税的会计核算主要涉及“应交税费——应交消费税”、“其他应收款——应收出口退税（消费税）”等科目。由于外贸企业核算较简单，下面只以生产企业为例说明其核算。

某生产企业（一般纳税人）A公司主要出口化妆品，2014年9月，外购一批原材料计税价格为1000000元，进项税额为170000元，当月委托生产企业B公司进行加工收回后出口，加工费计税金额为50000元，出口化妆品符合视同自产退税的要求。当月报关出口额总价折算人民币为1600000元，申请退税的单证齐备且信息齐全但未收到国外货款（属于出口收汇非重点监管企业，即在退税申报期内收汇即可）。假设该化妆品的消费税税率为30%，增值税征税率为17%，增值税退税率为13%，当期无内销业务发生，无上期结转留抵进项税额，其会计核算处理如下：

借：原材料 1000000

应交税费——应交增值税（进项税额） 170000

贷：银行存款 1170000

2.发出委托加工原材料

借：委托加工物资——B企业 1000000

贷：原材料 1000000

3.支付委托加工费

借：委托加工物资——B企业加工费 50000

应交税费——应交增值税（进项税额） 8500

贷：银行存款 58500

4.支付代扣代缴消费税

借：委托加工物资——出口商品[（1000000+50000）÷

（1-30%）×30%] 450000

贷：银行存款 450000

加工收回成品入库时,

借：库存商品——出口商品（1000000+50000+450000）

1500000

贷：委托加工物资——出口商品 1500000

5.确认出口货物收入

借：应收账款——国外客户 1600000

贷：主营业务收入——出口收入 1600000

结转出口化妆品销售成本时，

借：主营业务成本——出口商品（化妆品）

1500000

贷：委托加工物资或库存商品——出口商品 1500000

6.计算当期应纳税额

免抵退税的当期不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全）×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率-出口货物退税率）=1600000×(17%-13%)=64000(元)。

借：主营业务成本——出口商品（化妆品） 64000

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 64000

当期应纳税额=当期销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）-上期结转留抵进项税额=0-（170000+8500-64000）-0=-114500(元)。

7.计算当期免抵退税额

当期免抵退税额=出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全并收汇）×外汇人民币折合率×出口货物退税率=1600000×13%=208000(元)

由于当期期末留抵税额114500元＜当期免抵退税额208000元，则当期应退税额=当期期末留抵税额=114500（元）

当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额=208000-114500=93500(元)。

8.当期增值税免抵退税正式申报

在10月份的增值税纳税申报期内，从出口退税申报系统中录入相关数据，生成电子数据并凭相关报表及凭证进行免抵退税正式申报。

9.申报消费税退税时，依据出口货物消费税专用缴款书计算消费税退税额

借：其他应收款——应收出口退税（消费税）

450000

贷：主营业务成本——出口商品——化妆品 450000

10.在10月底，该企业正式申报的免抵退税通过主管税务机关审批

借：其他应收款——应收出口退税（增值税）

114500

应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）

93500

贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 208000

11.收到该笔业务退税款

借：银行存款 564500

贷：其他应收款——应收出口退税（增值税） 114500

其他应收款——应收出口退税（消费税） 450000

三、消费税出口退税风险管控防范

（一）资格认定时限风险

一是新办认定时限。出口企业应在办理对外贸易经营者备案登记或签订首份委托出口协议之日起30日内，填报《出口退（免）税资格认定申请表》及提供相关资料到主管税务机关办理出口退（免）税资格认定。二是补办认定。出口企业在退（免）税资格认定之前发生业务的，最晚应在退（免）税申报期内补办出口退（免）税资格认定手续。否则，不予退税。三是结清税款。出口企业需要注销税务登记的应先向主管税务机关申请注销出口退（免）税资格，然后再按规定办理税务登记的注销。如果只注销出口退（免）税资格，也应先结清出口退（免）税款。否则，会影响到已申报退税而未退付税款的清算。

(二)出口退税申报逾期和资料不全风险

（三）出口违规运作致暂缓办理退税风险

1.出口企业出现疑点暂缓办理退税情形。出口企业在申报办理增值税及消费税退税时，如果出现退税审核疑点或发生违规行为的，应暂缓办理出口退税，已办理退税的，应暂扣企业其他已审核通过的应退税款，无其他应退税款或应退税款小于疑点退税额的，可由出口企业提供差额部分的担保。待排除相应疑点后，方可办理出口退税。具体情形包括：一是存在或涉嫌存在《国家税务总局商务部关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》（国税发[2006]24号）规定的七种不予办理出口退税情况之一的。二是供货企业存在将货物发往非购货方地址或非该批出口业务出口口岸，且无盖有公章合理原因的书面说明材料。三是有关国内进货、出口收汇、付款、国内外运输费用凭证及相关合同不齐全无合理理由或内容及逻辑存在明显疑点的情况。四是该批出口货物已收汇，但供货企业实际收到货款及税款与应收货款及税款比率低于85%且无盖有公章合理原因的书面说明材料。五是出口货物非购买方付款占应收款比率15%以上且无盖有公章合理原因的书面说明材料。六是存在其他暂时无法排除的明显疑点的情况。

2.供货企业出现疑点暂缓办理退税情形。供货企业向出口企业销售货物如存在无法核实真实性的，暂缓办理出口退税，待排除相应疑点后，方可办理出口退税。具体情形包括：一是供货企业被认定为非正常户，并有欠缴增值税的，或被调查商品为消费税应税货物仍欠消费税税款的，且欠缴税款大于等于应退税款。二是经税务部门实地核查，供货企业查无下落，导致无法核实有关情况的。三是供货企业被认定为非正常户之前3个月内开具增值税专用发票但该企业未接受核查的。

（四）其他情形下的税收风险防范

一是如果出口企业未按规定装订、存放和保管备案单证的，主管税务机关应按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十条规定予以处罚。如果出口企业提供虚假备案单证的，主管税务机关应按照《中华人民共和国税收征收管理法》第七十条的规定处罚，并视同内销征收增值税及已退的消费税。二是出口企业出口含有消费税的关注商口其出口数量、单价、金额增长异常的，暂扣退税。三是出口企业从本地或外地采购货物在涉嫌骗税多发口岸报关出口的，并且离境口岸货物出口额高于本口岸平均增长率，暂扣退税。

责任编辑 李卓