【编者按】

为实现《中国制造2025》提出的提高国家制造业创新能力的战略任务，企业竞争优势的打造应从依赖劳动力成本和自然资源优势转移到依靠企业管理创新和技术创新上来。实践证明，管理会计能够为企业价值创造和竞争力提升提供更多的支持。那么，如何发挥管理会计在企业管理创新中的作用，促使企业加快转变发展方式和提升企业价值创造能力？厦门市两岸会计合作与交流促进会课题组近几年对台湾地区制造业企业管理会计实践情况进行了实地调研，意在挖掘管理会计的应用经验及其方法创新。本期专题选取其中的四个典型案例：TS集团总管理处与实体企业行政系统控制相融合的“双线”管控模式，以及管理制度化、制度流程化、流程表单化、表单电脑化（信息化）的“四化”式管控措施，成为其基业常青的秘诀；借助管理会计的价值管理方法对业务流程实施精准化管理，YL公司形成了自创自主品牌的研发、生产和销售一体的高端业务流程整合体；LD公司将柔性控制目标落实到各责任中心的明细项目，形成独具特色的柔性预算管控模式；HG公司融合SWOT分析和战略绩效管理工具平衡计分卡形成公司战略及落实执行力战略，在战略绩效管理中实现了包括组织面、人力资本和管理制度三大方向的整合。结合上述四个案例，课题组从管控系统设计、业务流程管理、绩效评价与战略绩效管理、柔性预算管理控制、管理会计信息化和管理会计职能岗位设置等方面，对制造业企业的管理会计应用提出了建议。希望本期的台湾地区管理会计创新实践能为制造业企业提高发展水平和质量提供有益借鉴。

厦门市两岸会计合作与交流促进会课题组

不管是国有控股企业还是家族企业都希望自身能经历百年风雨洗礼而经久不衰，也就是常说的基业常青，这就给企业界和学者提出一个值得深入研究的难题。本文围绕TS集团的实践，从“双线”管理控制模式、“四化”式的管控实施、业务异常管理等方面来研究该集团如何实施管控创新以保持60年盈利（林长征，2013）。

一、独特的“双线”管控模式与公司治理

TS集团是由多家独立法人借助股权、人事、契约等纽带联合组建的，是通过非法定机构或机制进行协调和控制的“关系企业”联合体，拥有120多家台湾岛内外成员企业、3所大专院校、1家医院等，其组织架构如图1所示。如何对这个庞大的联合体进行有效管控？TS集团在成长过程中逐步形成了一套独特而高效的管控模式：“双线”管控模式。

从20世纪60年代中期到70年代中期，TS集团开展了一场以“建立严密组织和实施分层负责”为指导思想的大变革，逐步在日常行政管控系统之外建立了幕僚体系，即高度集权式的集团化管控系统，进而形成高度集权与授予分权相结合的“双线”管控模式（如图2所示）。其中，在实体企业管控体系中，从集团高层（行政中心）往下，依次是各公司、各公司下属事业部、工厂、生产课、班（组）等层级，上下级之间存在严格的命令与执行关系；在幕僚管控体系中，从总管理处往下，依次是各公司总经理室、事业部经理室、厂务室、课务室等层级，下级幕僚管控执行人服从上级幕僚的指挥和监督。幕僚体系对实体企业没有直接的工作指挥权或作业调度权。但TS集团对共同事务实行高度集权，比如规章制度由总管理处统一制定，投资、采购、资金、营建、信息、法律、安全、环卫、人事等共同事务和公共资源由总管理处集中办理和统一配置。在产品研发、生产经营及销售服务等方面则高度授权甚至放权，使各个上市公司和事业部等实体企业都拥有较好的自主权利。

（一）总管理处的机构设置及人员配备

总管理处分为总经理室和共同性服务部门。其中，总经理室下设产销一、二、三组及保养管理组、资材管理组、工程管理组、人事管理组、财务管理组等15个组，共有250多位各类专业人员，负责TS集团各项管理制度的拟定、审核、解释、考核、追踪、改善等工作，协助各分、子公司、事业部拟定经营计划，对经营的可行性进行分析，以及统筹协调多方资源，推动全员改善，并主动组织进行“专案改善”工作等。共同性服务部门是各公司各项共同事务的统筹运作机构，包括营建部、法律事务部、财务部、采购部、咨询部等10余个部门，负责共同事务集中办理、公共资源优化整合。各部门设有部门经理室，用以与总经理室保持动态联系，保证在业务运作中能够完整执行总经理室制定的各项政策。

目前，总管理处在职员工1300余人，岗位职务由高至低分别为主任、副主任、特助、高专、专员、课长、主任办事员、助理主办（或实习工程师）、见习生。这1300余人中20%为高专人员，80%为专员以下员工，其中有200余人在总经理室任职。其岗位职务系列与（实体企业）各分、子公司的总经理、副总经理、协理、经理、副理、厂长、处长等岗位职务系列相对应，且可以相互轮岗。但两者之间是监管与被监管的关系，前者负责制定、修改和颁布制度，绩效考核，人员晋升；后者是执行制度，接受授权，只管生产、销售、扩建计划，追求经营绩效。简言之，下属实体企业（后者）除了执行制度，追求绩效，其余的都由总管理处打理。

（二）总管理处职能的发挥

1.制度建设。总经理室是总管理处的“灵魂”,负责各项制度的制定、审核、跟踪和改善，但不参与具体政策的执行，所以不会出现“自定规则自己执行”的情形。

2.储备人才与精简人员。总管理处的工作涉及各个部门，且必须身临现场，针对问题作深入分析，所以在从事改善工作的同时，亦能充分达到训练人才的作用，让其对各个部门都有了解，为集团训练和储备优秀人才。同时，在人员的精简方面也发挥重要作用，如2001年，TS总管理处检讨财务部人力改善计划，派出三人小组花三个月，仔细检讨财务部现有编制人力再节约的可能性。

3.异常管理的“推手”。TS集团创办人的座右铭之一为“我只做异常管理，我平时的工作就是处理异常”。几十年来，总管理处所统帅的1300多位员工不仅是雷厉风行、不折不扣的异常管理“推手”，还是持续完善与创新的专家。

4.为决策提供支持。总管理处员工除了排除和解决异常管理，还充当TS集团管理高层了解企业生产经营情况、财务状况、市场动态、投资回报和员工心声的“耳目”。他们对公司内外部的情况和信息非常了解，可以为决策层尤其是董事会的决策提供信息支持和参考依据。

二、高效的“四化”式管控实施

TS集团庞大的管理系统都是严格按照预先设计并持续改善的流程来指导作业，所有作业流程的管控体系实现了“四化”，即管理制度化、制度流程化、流程表单化、表单电脑化（信息化）。

（一）管理制度化

目前TS集团的制度多达2175项，包括人事、财务、资材、工程、生产、安全环保、经营分析、营业、计算机、总务、共通、其他等12个业务类别，以及规则、办法、准则、细则、作业要点和计算机说明6个层面。TS集团的制度制定有明确的职责，总管理处总经理室专责制度规划，信息部应用处专责计算机信息规划，实际执行单位参与征求意见和检讨。制定制度时必须遵循环环相扣、就源输入、异常管理、自动跟催等原则，通过OA系统自动跟催异常处理情形。

（二）制度流程化

TS集团所有的作业、工作或办事程序都必须制定明确的流程，形成标准流程（SOP），并将各项制度的流程串联起来形成一套套环环相扣的流程体系。

（三）流程表单化

TS集团将流程及制度的实施对象、解决问题、推行步骤、评价标准、关键点和可执行要素都转化为表单形式，且保证定量化、可执行。目前，TS集团在线运行的OA表单有2996套，即使是简单的请假单、出差单、加班单、各种异常反应单等都无一遗漏。

（四）表单电脑化（信息化）

三、神奇的管控抓手：异常管理和日日改善

TS集团几十年来如一日地保持着管理制度和管理机制的活力，主要得益于“合理化”管理，而实现不断“合理化”的具体手段正是异常管理。

（一）异常的管控基准

TS集团的管控基准主要包括两大类：制度和目标。

以制度为异常管控基准。以财务管理的异常判定基准为例：财务异常管理主要涉及资金调度、出纳收支、一般账务、材料账务、固定资产及成本管理等方面，异常的判定标准均在财务相关管理制度中予以明确规定，并固化到ERP系统中，以利于异常出现时，OA系统可以立即自动提示及跟催，并要求检讨与改善。TS集团财务管理制度体系中涉及的部分异常管制基准可归纳如表1所示。

以目标为异常管控基准。对于经营业绩方面的异常管理通常设立目标值作为异常管控基准，也就是TS集团所提倡的目标管理中的目标设定。依目标设定异常管控基准主要涉及经营过程中的质量、效率和成本等方面，大到集团的总体经营绩效指标，小到工厂生产的良品率、材料收率、生产日产量等都会设定目标值作为异常管控基准。目标的设定标准通常有同行业最佳水平、企业过去最佳水平、设备设计值、理论值等方面。

（二）异常的识别与反馈机制

TS集团异常管理过程中，异常的识别和发现途径主要有：信息系统、人工检查。通过“四化”式的管控实施后，管理制度管控基准及目标管控基准都已固化于ERP系统。当产生异常时，系统会自动稽核识别并提示相关人员进行处理。以产品质量良率为例，出现异常（即没有达到目标）时，一个月内没有达到目标系统只会将异常信息反馈到班组、课及厂长级别，超过一个月则系统自动反馈到事业部经理，第二个月还有异常会反馈到各大公司总经理，第三个月还是异常则通知到总管理处总经理室，总管理处总经理室会发函给出现异常的工厂确认原因及相关处理对策。

（三）异常的诊断机制

TS集团典型的异常诊断形式有“午餐汇报会”、专案小组。

专案小组诊断异常的模式。TS集团迅速诊断并排除异常的另外一个重要办法是由参谋人员组建“专案小组”进行专案突破。当某个企业、生产线出现异常情况时，总管理处总经理室会立即召集相关懂管理和技术的专家组成“专案小组”，深入基层诊断和排除异常。在总管理处及各公司的总经理室，专门设置有专案组负责诊断公司的重要异常情况。例如总管理处财务管理组经常组成三到五个人的专案小组，针对财税规划或是证券法规进行专案研究，为集团各公司谋求最大的税务规划利益。

（四）异常的处理、跟催与考核

针对异常问题，通过诊断形成识别原因后确定处理方案，由于制度或目标标准导致异常则修订制度和标准，人为原因则针对相关作业实施改善，由总管理处通过信息系统对执行部门进行跟催，以确保处理方案的顺利实施。通常来说，异常问题立案后进入电脑管制，要一直到异常案件改善完成后才能结案。对于异常，TS集团强调同样异常“不过二”的原则，也即同样的错误尽可能不在同一组织或类似组织发生第二次。此外，对于发生的异常，强调首先不是追究人的责任，而是检讨、深究错误出现的制度或管理原因，然后优化管理流程，进行制度化信息化后在整个集团推行。

为确保各责任中心和业务人员对异常处理的重视，总管理处制定的考核标准特别强调异常管理能力的重要性，对于相关指标赋予了较大的权重。如生产课长的年终考核指标中，“生产异常”的权重为10%，而“专案改善能力”的权重为25%；经办人员年终考核指标中，“作业异常比例”的权重高达40%，“创新及专案改善能力”的权重为20%。

四、关于TS集团管控创新的启示

TS集团的管控体系创新推动了企业提升竞争力和创造价值的能力，其基业常青的秘诀可归纳为如下几点：

（一）创新的“双线”管控模式支持公司治理的高效性

“双线”管控既是管理会计的核心问题也是组织设计的重要问题，实际上也是战略成本管控的一种创新模式。TS集团的组织架构独特地表现在“双线”管控模式上，此模式分别犹如一张“天网”和一张“地网”：以总管理处为“衙门”的幕僚系统是“天网”，网下的“天兵天将”1300多人，“网”罗棋布；而以实体企业为代表的行政系统是“地网”，企业在哪里，“地网”就撒到哪里，确保将士守土有责，创造辉煌。

（二）成功管控的背后：制度体系和执行力起决定性作用

TS集团不断改善的管控理念之所以能贯彻落实到经营管理的细节中去，主要是其找到了有效的战略落地路径：即战略管控落地过程的“四化”。TS集团的“四化”体现的是一整套战略管控制度体系的逻辑关系，是一个整体，其核心和精髓是“合理化”，是能够被员工认可、接受并自觉执行的。

TS集团的制度体系的“合理化”即是对效率的追求，包括：改善成本、改善流程、制定标准、提升品质。同时，把“合理化”过程加以“主动化”和“毛细管化”。目前TS集团的2175项制度随时随地都在改善、优化和精益求精，如对人员“合理化”的改善措施通常包括：部门人力检讨，要求设备自动化、流程作业自动化；组织合并，使机能及用人合理化；储训干部；外包（发）业务收回。

（三）异常管理：独具“止于至善”的管控方法创新

TS集团管理的精髓除了“双线”管控体系和“四化”，还有一个当属异常管理。TS集团的预算管理、成本管理都属于异常管理的一部分，也是战略成本管控和目标成本管理的支柱。TS集团的异常管理至少有以下四个特点：

广泛的覆盖面。TS集团异常管理的“管控基准”分为制度遵循基准和目标值基准两大类，几乎涵盖了公司所有经营业务和流程，而且必须对目标设置标准，其标准不局限于预算管理的货币标准，还包括流程标准、时间标准、其他物理标准等。

超强的执行力。TS集团具有高度发达的信息系统，大部分“异常管控基准”已固化到信息系统内，可以对“基准”的执行情况进行实时跟踪并预警，提高了企业对制度和管理目标的贯彻执行力。

追根究底的差异分析。TS集团异常差异分析是在对应上级主管“紧盯”的情况下进行的，秉持刨根问底的精神，采用单元成本分析法进行至精至细的分析，以发现最终的原因。在TS集团看来，就是对影响“目标”实现的管理“点”、“线”、“面”进行追根究底，这也是创办人发明和积累的最重要的经验。

显著的管控成效。异常管理和改善方案的跟催与执行，无疑给TS集团带来了巨额的直接效益和间接效益。2004年总管理处总经理室通过异常改善为TS集团创造了80亿新台币的效益，2005年则超过100亿新台币。同时，改善提案的实施也于2005年至2009年为TS集团创造了27亿新台币的经济效益。

（本文系厦门市两岸会计合作与交流促进会研究课题的阶段性研究成果，课题组成员：吴水澎、黄世忠、郑丁旺、刘宗柳、傅元略、游相华、刘峰、刘维、姚荔、麻胜新、傅杰、吴安妮、王怡心、卢联生、廖三郎等。本文主笔：傅元略）