总结一个时期以来，特别是 《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称 《规范》）发布以来，学术界就行政事业单位内部控制建设进行的研讨，结合部分行政事业单位的实践经验，开展反思和进一步研究，对于更好地推动行政事业单位开展内控建设，具有重要意义。基于这一考虑，笔者在重新梳理既有文献的基础上，走访了数十个行政机关和事业单位，采用实地调研和文献综合的方法，重新审视理论界倍感“纠结”的有关问题。

一、行政事业单位开展内控建设的基本情况

1.行政事业单位比较重视内部管理和控制

根据笔者的调研资料统计，有关单位建立的日常事务管理制度包括：办事制度（办事公开制度）、会议制度（会议记录管理制度）、文电管理制度、保密制度、文印制度、学习制度、民主生活会制度、思想政治工作与工作作风制度、考勤（请假休假）制度、个人事项报告制度、信访制度、值班制度、保卫制度、印章管理制度、走访慰问制度、财务（经费管理）制度、资产管理制度、公务用车制度、接待制度、绩效考核制度、环境卫生制度等。政府部门和行业管理单位在此基础上，制定相应的业务管理制度，如预算编制与执行制度、项目评审与审批制度等。笔者认为，重视建章立制、加强内部管理，本质上是行政事业单位重视内部控制的一种表现。

2.《规范》推动内控建设进程

在 《规范》发布实施前，大多数单位通过制定常规的制度办法加强内部控制，很少有直接以内部控制命名的制度，常规的制度办法中也是就事论事的规定比较多，内部控制理念和方法的运用比较少。《规范》发布实施后，有的单位开始单独制定相应的内控制度，有的单位将原有制度办法进行修改完善，在相关规定中融入内部控制的理念和方法。如教育部下发了 《关于做好<行政事业单位内部控制规范（试行）>实施工作的通知》（教财函[2013]142号）、财政部发出 《关于拟定内部控制操作规程有关问题的通知》（财办监[2015]1号）以后，两个系统的有关单位在内部控制建设方面都取得重大进展。

3.不同单位的内部控制建设进程差别较大

根据走访了解的基本情况，级别高、规模大、影响力强的行政事业单位明显更加重视内部控制工作，内控方面的制度规范更加健全，实际执行也更加到位；级别低、规模小的单位相对而言对内部控制建设不够重视，内控相关工作形式化、表面化现象较明显。在单位级别、规模和重要性相当的情况下，业务内容越复杂，内部控制搞得越好；业务内容越简单，内部控制也相应简化。行政事业单位内部控制通常是自上而下逐级推动，出现上述现象的原因主要是行政事业单位内控建设的推动者存在明显的抓大放小意识，推动力随着单位级别链条的延伸出现逐级衰竭的现象。

二、行政事业单位内部控制建设应关注的问题

1.控制目标

笔者认为，不同行政事业单位承担的职责不同，工作性质和内容迥异，应该根据单位的实际情况和需要确定内部控制目标，不应机械地照抄  《规范》的表述。考虑到全面深化改革、全面推进依法治国背景下行政事业单位面临的紧迫任务，行政事业单位有理由将依法高效履职（反对不作为）、预防贪污腐败（惩治乱作为）等作为内部控制的首要目标。

2.控制主体

目前，大量的文献围绕行政事业单位内部控制的主体进行分析，但从笔者调研的情况看，实际工作中很少有企业纠结主体的问题。事实上，推动行政事业单位开展内部控制建设，不需要绞尽脑汁研究确定某个单位的性质、是否“应该”开展内部控制建设，只要行政事业单位的主管部门（上级机关）决定开展内控建设即可顺利推动。

3.控制客体

2014年10月8日，财政部发布 《内部控制基本制度》，明确要求“着重防控八类风险”，同时，对其他内部控制措施如人事管理、财务管理、采购和购买服务管理、资产管理、内部审计等也提出了要求。笔者曾撰文主张，应该将行政事业单位核心业务纳入控制客体范畴，从财政部发布的 《内部控制基本制度》可以预见，行政事业单位的核心业务活动将逐步成为其内部控制的主要内容。

4.实施内控的动力机制

根据访谈情况，笔者认为行政事业单位在很大程度上也具有内部控制的内生动力：一是通过内部控制梳理业务流程、进行流程控制，可以减轻行政事业单位各级领导管理有关事务的负担、降低错弊的可能性、提高工作效率，内控机制健全后，各项工作可以自动有序运行而不需要过多干预。二是大多数领导认为，通过内部控制“把权力关进制度的笼子”，是保护干部（包括领导自我保护）的最好方式，用权的“任性”少了，来自利益相关方的压力也小了，工作更加轻松愉快。三是根据上级要求或者主管部门要求，做好内部控制建设，是单位开创先河的一个实绩。

5.组织实施与监督检查

调查发现，开展内部控制建设的行政事业单位，一般都是单位指定一个部门负责内部控制工作，既为单位设计内部控制工作整体方案，又推动内部控制具体实施，还对各部门实施的情况进行监督、评价。实际上，内部控制的建立和实施并不是与内审机构、财务部门、纪检监察部门、生产车间、销售机构等相并列的一套机构或者一个部门，而是指包括上述各种机构和部门（甚至包括单位领导机构）在内的一个整体，也就是说，内部控制的建立和实施是整个单位的事情，只不过需要一个相对独立的机构监督内控实施情况，并从单位的角度进行自我评价。如果单位已经设立内部审计机构，那么这个监督评价任务可以交给内审机构（内审机构中的一个专门小组）；如果单位没有内审机构，那么交给财务部门、纪检监察部门等也都可以。

三、启示

1.《规范》的实施可以不拘一格

内部控制本质上属于单位内部管理的范畴，我国行政事业单位数量众多，实际情况差别巨大，统一的制度规范不可能包罗万象，无法对所有具体问题做出明确规定，因此，当务之急是主管部门推动行政事业单位开展内控建设。各行政事业单位只要足够重视，完全可以根据自己的实际情况建立起有效的内部控制系统。

2.推动行政事业单位内控建设要双管齐下，消除阻力、增强动力

阻力主要来源于畏难和怕累。要尽可能减轻行政事业单位开展内部控制建设的工作负担，如允许有关单位的内控体系由粗到细逐步推进；为单位提供可供借鉴的内控体系范本，降低实施难度；适当增加专门的内控编制和岗位，降低内控工作强度，尽可能少增加干部职工的额外工作量等。同时，行政事业单位的干部职工对内控建设带来的好处认识越深刻，内控工作的推动就越顺利，因此加强宣传教育、做好内控业务培训是非常必要的。

3.行政事业单位内控建设的监督评价要宽严相济

内控体系特别重视职责明确、责任可追溯。但过于苛严的责任追究机制，在抑制乱作为的同时，可能导致不作为。走访调研中发现有这种担心和苗头。因此监督评价和责任追究中应注意保护和鼓励提高工作积极性，避免苛严追责影响内控实施和单位正常工作。

责任编辑 刘霁