目前我国已经开展的大气环境治理绩效审计没有考虑大气污染物扩散特征，对大气环境治理的目的认识不清晰，大气污染审计调查的区域划分不合理，审计评价和建议不全面、质量不高等，使得其协助有关部门进行大气环境治理政策调整的作用尚未完全发挥。因此，有必要构建新型的遵循大气环境自然规律、符合政府审计特点的审计模式。

一、大气环境治理绩效审计模式的构建

污染物质在大气中的扩散受气候条件（如风向、风速、温度层结、大气稳定度等）、地理条件、排气筒布置等多方面因素的影响。项目场址选定后，烟囱的布置方式就是决定大气污染物扩散的主要因素。按烟囱的布置方式可将大气污染物扩散分为无界空间连续点源扩散、高架连续点源扩散、地面连续点源扩散和颗粒物扩散等方式，扩散方式的不同对其主导风向的地面污染范围和污染物浓度的影响较大。

一般情况下，超高烟囱排放属于无界空间连续点源扩散，这种排放方式会导致污染物随大气层远距离飘散，常常引起国际污染争端，目前较少采用。设置简易烟囱排放，或污染物排放量较大而烟囱较低，可简化为地面连续点源扩散，但这样的排放方式不符合国家环境法规，是被淘汰的排放形式。现有烟囱排放的情况通常属于高架连续点源扩散，如果排放大颗粒污染物则属于颗粒物扩散。高架连续点源扩散情况下，大气污染物质从烟囱排出后，在下风向轴线上出现地面浓度最大值，地面最大浓度与污染源的距离仅与烟囱的高度有关。

笔者认为，大气环境治理的真正目的是为了保护敏感区域和敏感人群不受大气污染物质的损害，因此大气环境治理绩效审计审查的重点也应该是调查和评价敏感区域和敏感人群所处的大气环境是否改善，其审计模式的构建应结合大气污染物扩散特征加以确定。

无界空间连续点源扩散和地面连续点源扩散，其地面污染物浓度的最大值随扩散距离的增加而减少，距离污染源越远污染影响越小，对于这样的扩散，在审计中应以污染源为重点开展。对于高架连续点源扩散和颗粒物扩散，其地面污染物浓度的最大值在与污染源有一定距离的某处出现，审计中除考虑污染源外，还应围绕污染源迁移轨迹和地面最大浓度展开。因此，根据大气污染物扩散的特点，可将大气污染防治绩效审计分为污染源、地面最大浓度和污染迁移轨迹三种模式。

1.污染源模式。所谓污染源模式是指审计中仅将大气污染源作为审查对象，例如审计企业大气污染的排放状况、治理资金的使用情况、是否达到了治理效果（排放的污染物质是否达标）等。该模式审计任务具体，内容较为清晰，审查较为容易，是目前采用较多的审计模式。在大气污染源审计中，无需考虑大气污染物扩散模式，仅关心污染源本身的排放状况，通过排放状况来评价污染治理的效果。这里的效果一般以排放浓度的降低或排放总量的减少来衡量，并未涉及区域大气质量。该模式适用于无界空间连续点源扩散或地面连续点源扩散的情况，这两种情况下，污染源就是污染最严重的地点，对污染源审计显然高效、合理。

3.污染迁移轨迹模式。污染迁移轨迹模式是根据污染物迁移特征，针对不同的污染物扩散模式，将污染源点和地面最大污染浓度区域，以及从污染源至地面最大污染浓度区域的迁移路径上的一定宽度的区域均作为审计重点，其目的是充分审查污染防治措施对污染源及污染较为严重区域所产生的效果。对于污染源的审查主要是从减排的总量来评价，对于污染区域主要是从大气质量的好转程度来评价。这样的审计既认证了污染防治技术对污染减排的效果，同时又将污染减排与区域环境质量改善有效结合，评价污染防治对区域环境质量的切实贡献，进而评价污染防治政策和制度的科学性与合理性。

二、审计区域与对象选择

审计区域要遵循大气污染物扩散特征进行科学划分，要全面考虑各项污染指标，同时兼顾审计力量配比，提高审计效率。

在划分审计区域时，首先，要分析敏感区域或敏感人群的受污染情况，对其有影响的污染源都要进行筛选，建立污染源与敏感区域或人群的联系。其次，根据效率原则，将影响敏感区域或人群的主要污染源以及污染的区域划为审计区域，同时考虑污染源的叠加效应，适度考虑其他污染源的影响。第三，根据审计时间、审计力量配比情况，确定采用污染源模式、地面最大浓度模式还是污染迁移轨迹模式。例如针对雾霾治理效果的审计，可以采用地面最大浓度模式，将雾霾发生较为频繁的人群聚集地作为调查对象，审查雾霾治理资金投入后的治理效果；对于独立污染源造成的小区域大气环境质量问题，则采用污染迁移轨迹模式最为合理，全面分析污染源造成的损失以及治理后的效果；如果审计目标仅确定为污染源资金投入与环境质量达标之间的评价，审计时间和审计力量安排有限，可采用污染源模式。

三、审计评价

绩效审计中的一个主要问题是评价指标值的确定。对于大气环境治理绩效审计评价，由于被审计对象的单一性和特殊性，既不可能确定统一标准，也没有必要确定统一标准。对于污染源的治理效果，应从治理前后的技术、质量和经济指标进行对比，并结合污染源治理目标进行评价；对于敏感人群和区域，可从治理政策和措施实施前后的环境质量技术指标、经济指标和健康指标进行对比，并结合国家环境质量标准进行分析。在环境、经济和健康指标分析的基础上，通过环境—经济综合指标评价污染源对污染区域的影响程度，发现影响区域大气环境治理效果的主要因素，以判断污染源治理和区域环境治理政策措施的实际效果，从环境制度层面发现问题。

四、审计建议

审计建议是审计工作的最后一个环节，也是体现审计工作成绩的一个重要环节，但目前大多数审计建议只是对审计判断结果的延伸，没有提出实质性的改进内容。究其原因是审计过程中更多的只是将治理效果确定为达标，而不是从环境保护的根本目标出发，因而难以从制度层面挖掘深层次原因。

本文构建的大气环境治理绩效审计模式，进过审计评价后，可形成三种不同的审计判断结果，并据此给出三种审计建议：一是污染源未按要求整治或整治未达标，污染区域大气环境质量持续恶化。审计建议的重点是污染源的整治，应分析污染源未按要求整治或整治未达标的原因，从技术和制度上建议加强污染源的治理。二是污染源按要求整治且整治达标，污染区域大气环境质量仍然持续恶化（这是污染源审计模式不可能发现的问题）。审计建议的重点是污染源治理技术的先进性，污染物排放标准的科学性、合理性，环境行政管理制度的科学性、有效性。三是污染源按要求整治且整治达标，污染区域大气环境质量逐步改善。这正说明污染防治起到了效果，应建议相关部门总结治理的成功经验，在更大范围内推广。同时通过环境、经济、健康指标的分析，还可以从资金分配结构上提出审计建议。例如在审计中如果发现环境治理可以减少健康损害，减少疾病的发病率，降低医疗费用，就可建议改变财政投入结构，加大环境投入，以降低健康保障资金的支出。

（本文受国家社科基金项目“我国节能减排的环境审计规制研究”〈11BGL062〉、江苏省高校优势学科项目“审计科学与技术预研究项目——公共工程全生命周期环境审计研究”〈YSXKKT31〉和江苏省博士后基金〈1101095C〉的资助）