为贯彻落实国务院完善固定资产加速折旧政策精神，财政部、国家税务总局发布了《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税[2014]75号，以下简称75号文件），随后，国家税务总局发布了2014年第64号（以下简称64号公告）。为帮助大家更好地理解和运用该项政策，本文就该项政策作如下解读分析。

一、优惠政策分类

本次75号文件规定的企业所得税优惠政策，归纳可分为以下三类：

1．所有行业企业现已持有的和以后购进的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。

2．2014年1月1日以后新购进的下列固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法：所有行业企业新购进的单位价值超过100万元的专门用于研发的仪器、设备；生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业新购进的固定资产（含除仪器、设备以外的其他所有类型固定资产，以及其中的小型微利企业新购进的单位价值超过100万元的研发和生产经营共用的仪器、设备）。

3．2014年1月1日以后新购进的下列固定资产，允许一次性计入当期成本费用在企业所得税前扣除：前列6个行业的小型微利企业新购进的单位价值不超过100万元的研发和生产经营共用的仪器、设备；所有行业企业新购进的单位价值不超过100万元的专门用于研发的仪器、设备。

二、执行该政策时应注意的若干问题

（一）如何把握“新购进”的固定资产

1．何为“购进”固定资产

固定资产的取得包括外购、自行建造、投资者投入、融资租入等多种方式。64号公告明确的“购进”包括自行建造，但未明确包括融资租入等方式。对于企业以融资租赁方式取得的固定资产，笔者认为应按实质重于形式的原则视同购进资产，对应享受上述优惠政策。

2．“新购进”固定资产不等于“购进新”固定资产

75号文件所称“新购进”的“新”字，只是区别于原已购进的存量资产，从字面看并非必须购进新的固定资产，即便是2014年以来新购进的他人已使用过的固定资产也属于优惠政策范围。64号公告规定，企业购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于实施条例规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。最低折旧年限一经确定，一般不得变更。这也证明了购买旧资产可以享受相应优惠。但从该项政策的出发点看，它重在鼓励企业设备更新换代和技术创新，应该是侧重于鼓励企业购进“新”固定资产的。

对于所有行业的企业现已持有的和以后购进的单位价值不超过5000元的固定资产，75号文件允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，其中“现已持有”的固定资产属于2014年度之前购买且目前仍在使用和计提折旧的资产。以前年度会计核算时如将固定资产一次性计入成本费用，当年纳税申报时作调增所得的，2014年企业所得税汇算清缴应可将尚未转回的时间性差异全部转回。

3．如何界定“新购进”的交易时间

对于在2013年年底、2014年年初实施的固定资产采购行为，企业可能产生疑惑：是按合同签订时间、设备付款时间、销售方发票开具时间还是购买方入账时间界定相关资产是否属于2014年新购进的呢？

64号公告新购进设备的“时间”标志明确为应以设备发票开具时间为准。采取分期付款或赊销方式取得设备的，以设备到货时间为准。企业自行建造的固定资产，其购置时间点原则上应以建造工程竣工决算的时间点为准。

（二）如何理解“单位价值”

75号文件中将单位价值100万元、5000元作为可否享受税收优惠政策的“分水岭”，那么，单位价值的内涵是什么呢？

《企业所得税法实施条例》第五十八条规定：外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。

《企业会计准则第4号——固定资产（2006）》第八条规定：“外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。”

据此，笔者认为固定资产的单位价值中包括买价、运输费、装卸费、安装费、佣金和手续费、专业人员服务费和达到预定可使用状态前的利息支出等。不过，由于购买机器设备等产生的进项税额是可以抵扣的，75号文件未明确单位价值是含税价还是不含税价。笔者认为可参照《国家税务总局关于环境保护节能节水安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（国税函[2010]256号）的下列规定：“如增值税进项税额允许抵扣，其专用设备投资额不再包括增值税进项税额；如增值税进项税额不允许抵扣，其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额。企业购买专用设备取得普通发票的，其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。”

此外，75号文件所谓的“不超过”，指小于或等于某项金额；“超过”即为大于某项金额。

（三）如何处理会计与税收之间的差异

A105081附表是用来统计企业加速折旧年度减免税基的额度的，如果企业会计核算时未采用加速折旧法，反而要还原填报。其填报说明中要求：会计处理、税法规定均采取加速折旧方法的，合计栏项下“正常折旧额”，按该类固定资产税法最低折旧年限和直线法估算“正常折旧额”，与税法规定的“加速折旧额”的差额，反映为加速折旧的优惠金额。税法规定采取缩短年限方法的，在折旧完毕后，该项固定资产不再填写本表。税法规定采取年数总和法、双倍余额递减法的，从加速折旧额小于会计处理折旧额（或正常折旧额）的月份、季度起，该项固定资产不再填写本表。例如，六大行业的某企业2014年6月购进一台单价为60万元的专用研发设备，会计核算按3年折旧，当年折旧10万元。在填报时，要将会计折旧还原为按10年、直线法折旧，当年为3万元（不考虑残值）的“正常折旧额”，当年税前可一次性扣除60万元，则当年抵减的税基为57万元。而在当年的纳税申报表上，则填报纳税调减50万元（税前扣除60万元-会计折旧10万元）。

不过，64号公告规定，企业专门用于研发活动的仪器、设备已享受上述优惠政策的，在享受研发费加计扣除时，只能就已经进行会计处理的折旧、费用等金额进行加计扣除。

（四）如何界定“专门用于研发”的固定资产

75号文件所称的“专门用于研发”，可结合《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）的通知》（国税发[2008]116号）加以分析。在国税发[2008]116号文第四条中明确规定，只有“专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费”方可加计扣除。至于在实务中如何判定一项设备是否专门用于研发活动，需要结合设备采购申请和审批资料、设备管理和使用部门、资产卡片账等综合确定。专门用于研发的一次性计入年度损益的固定资产成本，应当还可以按规定进行加计扣除。

对于列举的6个行业中的小型微利企业，75号文件给予有别于其他企业的特殊优惠，对2014年1月1日后新购进的研发和生产经营“共用”的仪器、设备，单位价值不超过100万元的允许一次性扣除。由于此类资产的“共用特性”，不属于专门用于研发活动的，因此，该资产价值可以按一定方法分配计入申报高新技术企业的研发费用指标，但不可加计扣除。

（五）缩短折旧年限与加速折旧

75号文件规定，企业按本通知第一条、第二条规定缩短折旧年限的，最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第六十条规定折旧年限的60%。

加速折旧方法包括双倍余额递减法和年数总和法，加速折旧方法一经确定，一般不得变更。

75号文件规定符合条件的固定资产可缩短折旧年限“或”采取加速折旧的方法，因此，笔者认为企业不可以对同一项资产叠加享受两种不同形式的优惠——既缩短折旧年限又使用加速折旧方法，但并不排除在同一企业内部对不同种类的固定资产分别采用两种不同的折旧政策。

（六）如何把握“小型微利企业”的范围以及不同类型税收优惠政策的叠加

对于认定“小型微利企业”的条件，《企业所得税法实施条例》第九十二条中有明确规定。目前，年度应纳税所得额不超过30万元的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税；年应纳税所得额低于10万元（含10万元）的，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。由于加速折旧政策属于税基式优惠，而上述优惠属于税额式和税率式优惠，按税法规定的基本原则，不同类型的税收优惠一般可以叠加享受。因此，小型微利企业在按照75号文件规定的加速折旧政策进行扣除后，年度应纳税所得额在规定标准以下的，还可以享受所得税减免税优惠政策。

（七）备案手续

在《企业所得税法》第三十二条和《企业所得税法实施条例》第九十八条中，将缩短折旧年限和加速折旧规定为一项税收优惠政策，《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》（国税发[2009]81号，目前仍为有效文件）也明确了相应的备案要求。

64号公告规定，企业固定资产采取一次性税前扣除、缩短折旧年限或加速折旧方法的，预缴申报时，须同时报送《固定资产加速折旧（扣除）预缴情况统计表》，年度申报时，实行事后备案管理，并按要求报送相关资料。提请纳税人注意地方性税收征管政策中的具体要求。

（八）关于外购软件产品的税前扣除问题

现行税收政策中规定外购的软件产品必须不低于2年以上扣除，而软件产品在会计核算时通常是作为无形资产入账的，75号文件只是针对固定资产的，所以，在政策不明确的情况下，企业购入的软件产品仍以2年以上摊销为宜。