时间:2020-03-20 作者:本刊记者 秦中艮 孙蕊
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摘要:
在经济转型升级的大背景下,管理会计的重要性日渐凸显。不久前,上海国家会计学院联合CIMA、ACCA、宝钢集团、TCL集团、台湾政治大学、上海财经大学等,并在北京、厦门两家国家会计学院的特别支持下,举办了“管理会计:新理论、新实践、新未来高层研讨会”,财政部部长助理余蔚平出席并讲话,来自海内外企业、高校及科研机构的10余名专家、学者发表主题演讲,上海国家会计学院院长李扣庆等多位教授分别主持了各环节的主题发言,来自理论界和实务界及媒体等近800人参加研讨会。本刊也是此次研讨会的合作媒体之一。
全力推进我国管理会计体系建设
财政部部长助理余蔚平在研讨会上指出,全面推进我国管理会计体系建设意义重大。第一,全面推进我国管理会计体系建设,是适应我国经济转型升级的必然要求。会计在经济建设中的基础作用比较重要,推动经济转型会计大有作为。特别是管理会计,在企业管理乃至经济管理中有基础支持、战略支撑作用。全面推进管理会计体系建设,释放管理因素在经济转型中的巨大潜力,是打造中国经济升级版的必然要求。第二,全力推进我国管理会计体系建设,是贯彻落实中央“走出去”战略和十八届三中全会精神、促进企业管理提升的重要举措...
在经济转型升级的大背景下,管理会计的重要性日渐凸显。不久前,上海国家会计学院联合CIMA、ACCA、宝钢集团、TCL集团、台湾政治大学、上海财经大学等,并在北京、厦门两家国家会计学院的特别支持下,举办了“管理会计:新理论、新实践、新未来高层研讨会”,财政部部长助理余蔚平出席并讲话,来自海内外企业、高校及科研机构的10余名专家、学者发表主题演讲,上海国家会计学院院长李扣庆等多位教授分别主持了各环节的主题发言,来自理论界和实务界及媒体等近800人参加研讨会。本刊也是此次研讨会的合作媒体之一。
全力推进我国管理会计体系建设
财政部部长助理余蔚平在研讨会上指出,全面推进我国管理会计体系建设意义重大。第一,全面推进我国管理会计体系建设,是适应我国经济转型升级的必然要求。会计在经济建设中的基础作用比较重要,推动经济转型会计大有作为。特别是管理会计,在企业管理乃至经济管理中有基础支持、战略支撑作用。全面推进管理会计体系建设,释放管理因素在经济转型中的巨大潜力,是打造中国经济升级版的必然要求。第二,全力推进我国管理会计体系建设,是贯彻落实中央“走出去”战略和十八届三中全会精神、促进企业管理提升的重要举措。随着全球经济一体化的不断推进,我国企业正面临着日趋复杂的经济环境和前所未有的机遇和挑战。为保持我国在全球金融市场上的竞争力,需要在进一步加强成本管理的同时,积极打造长期可持续竞争优势。管理会计是企业管理的重要组成部分,能够渗透到企业组织的各个层面,为企业管理提供相关信息和科学方法。因此,全面推进我国管理会计体系建设,充分发挥管理会计在推动企业知识产权、防范风险、科学决策方面的基础作用,强化管理会计应用,是促进企业管理升级,增强企业核心竞争力和价值创造力,有效利用国内国外两个市场、两种资源,在激烈的国际竞争中不断做强做优的重要举措。第三,全面推进管理会计体系建设是进一步深化会计改革的重要方向。按照《会计改革与发展“十二五”规划纲要》的要求,将管理会计作为进一步深化会计改革的重点方向,加快推进财政部门转变政府职能,加强会计管理,提高服务水平,更加充分有效地满足企业需要,是会计服务经济社会发展的必然要求。
为此,余蔚平提出三点建议。一是应高度重视管理会计工作,要站在促进经济发展转型的高度,来审视管理会计的基础作用。二是加快管理会计经验交流,管理会计没有国际的通行标准,国内外企业都有诸多探索和实践,这些探索和实践表明管理会计源于实践,但要做到有效指导企业,要求广大会计工作者加强交流,通过交流提升管理水平、提升服务质量、提升参与管理会计体系建设的能力,从而推动管理会计理论方法转化为实践,实践中的一些方法和经验上升到理论,并进而上升到政策,形成实践、理论、政策之间的良性互动。三是积极参与管理会计改革与发展,谱写会计改革与发展的新篇章。
支持战略决策增强竞争优势
随着外部市场环境和企业内部管理环境的变化,管理会计将在支持管理层作出战略决策、增强企业竞争优势方面发挥日益重要的作用。
台湾政治大学教授吴安妮讲述了作业制成本管理(ABCM)理论及其在台湾企业的运用。她强调,管理会计的重心在管理;管理会计理论需要与实务接轨。因此,在二十多年的研究和实践中,她创建了整合性策略价值管理系统(ISVMS),已获得中美两地的商标权许可。ISVMS具体包括五大系统:策略形成系统(组织的使命、愿景、SWOT分析法等)、策略具体行动化系统(平衡计分卡)、作业管理系统(从研发、设计、生产到售后的组织价值链)、价值管理系统(以ABC为主)、策略价值创造系统(策略智慧资本)。在ISVMS这一系统中,作业管理、价值管理是组织的基础工程系统,基础工程要与战略接轨。在实际运用时,该如何有针对性地设计ABCM?据吴安妮介绍,首先一定要联系组织的使命、愿景等价值策略,其次是设计平衡计分卡,也就是战略执行系统,然后通过实施ABC,产生目标产品、目标客户以及员工的利润率等。
为什么ABCM制度是非常重要的基础工程?吴安妮认为,不合理的成本信息会直接导致产品的定价错误,从而导致营销的重点锁定在错误的市场,其结果是企业服务了错误的客户,而这些客户可能并不能为企业创造价值;在经济不景气时,很多公司老板想要削减成本,但因不能策略性地削减成本,很可能使公司雪上加霜,例如过分削减研发成本可能导致公司未来的竞争优势下降等;此外,隐藏性的采购决策也值得注意,在采购过程中涉及增加无形的成本,这些无形成本在会计核算里面并无记录,但管理会计可以对它进行分析和计算。
为什么需要借助ABC提升管理?台湾积体电路(中国)有限公司(下称台积电)财务副总经理刘顺衡立足台积电的实践回答了这一问题。他认为,一是ABC是一个可以帮助企业在经济景气或低迷时作出正确经营决策的有效工具;二是企业业务性质日益复杂,客户和产品多元化,成本要素繁多,竞争加剧,需要借助ABC有效降低产品成本;三是借助ABC最终为了实现企业成长、提升企业价值。
刘顺衡还介绍了ABC在台积电战略和运营上的具体应用。在战略上的应用包括:产品及技术成本分析、市场细分及客户盈利能力、产品组合选择、产能计划、建立零备件寿命的周期数据库、设立一个正确的成本目标。在运营上的应用包括:拟定年度计划时以ABB(作业基础预算)为基础、间接材料单位成本的分析、维修及维护分析、根据物料号做标杆比较、对间接材料消耗做即时监控、人员编制计划等。
对于ABC如何服务战略决策,刘顺衡认为,ABC可以帮助战略决策者确定组织的核心能力和连结;预期客户和产品组合对成本和利润带来的影响;标杆比较运营和效率;确认并且估算战略联盟成本以及技术风险分担的成本;总体来说,每个功能持续不断地运作以达到使公司利益平稳成长更完善的目标。
日本大阪市立大学教授冈野浩回顾了日本管理会计的兴衰。需要提及的是,1987年波特兰州立大学H·托马斯·约翰逊教授和哈佛大学罗伯特·S·卡普兰教授合著的《管理会计兴衰史:相关性的遗失》一书认为,在整个19世纪以及20世纪早期,公司没有外部报告的需求,管理会计实践得到了蓬勃发展,特别是在纺织、钢铁、运输、分销产业。到1925年为止,现在我们运用的所有管理会计实践都已经发展起来了。此后,由于外部财务会计报表取得统治地位等原因,管理会计系统一直无法与产品、过程技术的变革发展相同步,与企业经营活动和策略的相关性日渐丧失。但冈野浩对此则持有不同看法,他认为,在谈到管理会计时,除了管理会计中计算的属性外,还应该考虑其在文化和社会层面的含义,应该从行为学这样一个全新的视角来分析管理会计。他以自己在丰田公司的实践阐述了“另一种内在相关性”。日本企业文化有四个特点:一是关于会计的管理,注重部门之间的协作和沟通;二是公司财务人员乃至高管都很注重现场实地考察;三是自愿主义,日本式的供应商关系,完全是基于所谓的自愿式做法;四是因果关系的管理,通过转换率把非财务指标转换成财务指标。在回顾了丰田公司成本管理的演变后,冈野浩以英国哲学家卡尔·波普的三个世界理论作为结语。波普认为存在三个世界:物理世界、精神世界、客观知识世界。冈野浩说,这三个世界同时共存,管理会计也要考虑其在三个世界中的不同特点,从中达到一个平衡。
加强风险管理提升控制水平
管理会计可大可小,如果狭义地理解管理会计,就是成本、预算、绩效考核、决策支持等。如果把管理会计理解成一个广义的概念,那管理的范畴就非常大,可以说风险管理也是管理会计的一个组成部分。
日本经济产业研究所教授古贺智敏着重从声誉方面探讨了风险管理。首先,风险管理和风险披露对业务的可持续发展非常重要,尤其是涉及到公司治理,从财务风险指向的管理,变成了一个综合性、系统性、战略性的声誉风险管理。其次,风险管理、公司治理都与公司的声誉风险密切联系、相互融合,因此要从广义的角度考虑风险管理。再次,声誉的风险管理和传统的风险管理有很多的相似性,可以用因果框架管理新的声誉风险。
所谓声誉,其实就是公司长期良好表现的积累,包括经济效益方面和社会责任方面。古贺智敏认为,一个好的声誉战略风险管理模型应该包括:根据股东要求和公司资源设定清晰的战略;通过持续监控战略目标和实际表现来最小化声誉风险;通过与股东的持续对话来提高战略目标。通过对比风险管理和综合声誉风险的区别,古贺智敏发现一条“三步走”的步骤。第一步即目标的设定,第二步包括分析和实施,第三步是监控和报告。这不仅适用于传统的风险管理,也可以适用于声誉的风险管理,因此,可以用这个框架来帮助企业进行声誉风险的管理。
古贺智敏强调,风险管理是公司企业治理当中不可缺少的一部分,公司治理由董事会的决策、风险管理和内控、信息披露和问责、审计和保险四部分构成。声誉风险能否得到有效的控制,要看公司是否有良好的公司治理体系,两者是相辅相成的。
然而,在风险管控和经营效率之间,企业应如何做到平衡?宝钢集团副总经理陈缨分享了宝钢集团在管控体系与风险管理方面的探索与实践。宝钢集团采用的中间管控模式是战略管控,在这样的管控之下,总部制定总体战略,通过对策略性和全局性的业务进行管理,来确保整个集团的运作。如陈缨所说,“管控采取什么样的模式,其实是一个平衡,是在控制和效率之间的平衡”。在战略管控模式之下,集团总部重点管战略、管重大投资、管领导的投融资风险。如何落实战略管控的模式,陈缨总结了四个方面的途径。首先是公司的治理。通过完善子公司治理来建立管理机制是基础。在建立规范的董事会基础上,实行授权经营。在集团层面,集团梳理了派出董事分类的授权,同时也强调“权责对等”。其次是关于子公司重大事项决策程序的梳理,这样的梳理是责任的梳理,是工作流程的梳理,也是管理责任的梳理。再次是总部战略管控“管哪些、控哪些”也是要明确的。最后就是集团的过程监督,过程虽然不参与、不介入,但是最终的监督管控要加强。另外,审计结果共享使得整个审计体系能够在集团发挥更好的效果。
据陈缨介绍,过去的7年时间里,内部控制在宝钢从股份公司到集团都得到了实践。在董事会的要求下,内部控制以战略管控为出发点,内部控制体系的总体原则是三项,一是战略管控,责任清晰;二是可测量、可评估、可验证;三是分层、分阶段、抓重点。具体操作包括五个方面,即公司层面、流程层面、岗位层面、监督和软环境建设。
信息化会改变管理会计的角色,改变财务总监的角色。波动性是一个战略的挑战,作为一名管理会计或者是财务总监应该如何应对?德国WHU管理学院教授伍兹·夏法尔从更加全面的视角分享了他的研究成果。他所做的一项问卷调查结果表明,成功的德国企业会更多使用情景分析和敏感度分析工具加以应对。所谓情景分析就是让管理层讨论未来不同的情况,进而挑战自己原先的一些既定想法和假设。敏感度分析则是测试投资和规划在面对不同参数时的敏感度。归纳成功的三个要素:首先数据必须是高质量的,否则,对并非实际发生的数据进行讨论则失去意义;其次要确保调整好自身系统,因为系统等于是在随时汇报,保证所获得的数据质量是有意义的;最后是横向整合还是纵向整合。
公司能否及时认识到风险?伍兹·夏法尔通过对德国控制师的调研发现,问题的瓶颈不在于认识风险,而在于能够及时讨论问题从而进行优化。识别风险的工具很多,要利用工具来确保决定的正确性,并且及时落实。他强调,企业文化是处理波动性的关键,在德国企业中,管理控制师们一直在试图保障公开透明及内部讨论式的企业文化。
近年来一些控制失败的案例表明,“控制问题是公司管理不善的首要征兆。”汉高大中华区CFO朱海对此深有体会,他认为,控制不当只是症状,真正的内控是一个程序、一个系统。他用一个形象的比喻阐释内控,汽车开到200公里时速的时候,需要一个什么样的刹车?反过来,在没有刹车的情况下,汽车能开多快?所以,合理的内控不是帮助减速,而是提速。结合自身经验,他分析了COSO报告关于内控的五个要素:一是内控环境,是公司的管理基础,影响公司员工的行为,体现公司的价值观,包括诚实和道德、员工的风险意识、董事会的影响和内控组织、政策和流程以及经营哲学和风险偏好等方面。二是风险评估,即对于公司实现其目标的内部和外在的风险进行评估,主要分三个步骤评估:公司的愿景和目标;影响目标的风险点;分析影响程度(质/量)、发生的可能性、需要的内控步骤。三是内控措施,具体步骤包括制定政策,通过流程和控制行为来管控风险,最终达成目标,例如:定期的公司成绩评估、预算/预测/实际比较、信息系统的更改记录、公司人员权限表、对账和盘点、分权和利益冲突、标准流程与实际的比较等。四是信息与沟通,要确保相关的信息被确认并及时有效的沟通,包括准确及时的财务报告、及时报告风险及整改进展、运营业绩和风险;同时信息与沟通要客观、及时、连续。五是监控,以确认内控是否有效、完整,具体通过账务审核、内部审计、独立审计等手段,来分析是否需要对现有的内控步骤作出修改。其中,他着重强调了审计的独立性。在美国公司内部,如果存在内部冲突,审计可以保证财务的独立性。我们的董事会里也要有独立的审计委员会或独立的审计团队。
改进绩效管理推动战略实施
没有绩效的衡量,就没有管理。如何选择有效的绩效衡量和评价指标来反映管理者和员工的努力程度?如何在管理层面制定有效的激励契约?这是绩效管理要解决的基础问题。
绩效衡量与员工努力的关系包括努力与绩效的关系、绩效与结果的关系、结果与工作满足的关系。台湾大学会计学系教授杜荣瑞认为,如果员工可以明确知道各个环节的因果关系,他将选择使他工作满足最高的努力程度。这就需要在设计绩效衡量制度与奖酬(升迁)制度上下功夫,使得员工所选择的努力程度,也可满足企业组织目标的最大化。要确认员工知道(或可预测)各个因果关系,尤其是努力与绩效的关系、绩效与结果的关系。当员工不明了绩效衡量制度或奖酬制度,绩效衡量指标选取不当,评估绩效时徇私、不公正或有所偏误时,会出现所隐含的因果关系不明确的情况。
杜荣瑞强调,绩效衡量指标的选取必须精准、无杂讯、不易受操纵、容易衡量、客观,所选取的绩效衡量指标必须对员工的努力反应敏感。当投入努力与产出的关系确定性较高时,以产出衡量绩效,较为敏锐;确定性较低时,则较不敏锐。机械化工作与创意工作相比,前者用数量衡量绩效能较敏锐地反映员工的努力,但后者不然,因创意较不易藉由努力增进。尽管具备上述特质,仍无法确保员工的努力符合组织的最大利益,绩效衡量指标必须反映组织的策略,亦即策略引导指标的选取。每个公司的目标不同,选取的指标也不同,我们通常所说的平衡计分卡,实际上就是一种衡量制度。平衡计分卡有两个重点。一是它是一个能平衡各个层面的绩效衡量制度,财务的与非财务的,短期的与长期的,股东与顾客、员工,领先的与落后的指标,这些指标是相互衔接、环环相扣的。二是要有策略,从绩效衡量到策略衡量要紧密结合,才能引导员工的努力方向与企业追求的目标一致。所以,实施平衡计分卡需要以策略为焦点。
如何通过有效的业绩管理创造企业价值?NIKE大中华区副总裁、首席财务官董玮分享了她的体会。每个企业都有自己独特的愿景和战略目标,通过合理的投资取得最大的价值、最优的回报。首先,需要明确运营目标,包括短期或中期的目标。她把运营目标归为三类。一是增长型的运营目标,是所有运营目标的起点,是一切目标的关键,增长型目标的重点是可持续性、可追踪性。二是效率型的运营目标,也就是如何用同等的资源创造最大的财富。效率型指标也就是财务指标和生产指标关联性很强的一些指标,在生产企业和零售企业都可以看到很多。三是利润型的运营目标,就是把所有的费用控制以及效率等各种因素串在一起,最后可以得出投资回报率。有了目标,就要关注执行的状况。对于增长型的指标来说,由于目标很明确,即3-5年将达到什么销售收入,所以达成目标的方法也比较容易衡量。效率型的指标一般是把双刃剑。如,对存货量的预估需要有个平衡点;现金应该控制在多少合适,要看每家企业的生产经营状态。对于利润型的目标,要提前考虑到可能影响利润的各种因素,做好业绩管理。最后,董玮强调,要不断完善公司的绩效管理制度,同时,还要不断完善财务人员自身的素质。
Oracle亚太地区销售咨询部高级总监马哈弟文·纳塔拉杰认为,CFO必须要面临更多的波动性,业务流程必须要有充分的灵活度。通过高科技让业务流程变得更有效,可以使管理会计充分释放业务的潜能。在数字化时代,数据的管理尤为重要,企业不仅要获得静态的数据,还要获得动态的数据,数据管理不仅要看到表面的数据,而且要看到数据背后的信息。比如,看实际用户的投诉,企业就能够了解到底什么地方出了问题。从对公司负责的角度来说,不仅要给决策者提供信息还要找到深层次的原因,也就是关于商业信息、商业情报的分析。信息的收集对于企业来说越来越重要,因此公司的财务系统也要及时更新,CFO要了解怎样借助于技术释放业务的潜力。
促进能力建设开创美好未来
外部环境不断变化,“剧烈的不确定性已成为一种确定性”!TCL集团股份有限公司财务总监黄旭斌启发我们重新思考CFO的转型与定位,如何在不确定性环境中让公司实现可持续健康成长?市场经济就是客户利益第一的经济,在他看来,“顾客是老板”,优秀的CFO应该做到使顾客满意、使公司利益相关者满意。在互联网飞速发展的今天,顾客在没有看到产品之前,就可能已经在互联网上通过看、听、评价做了决策,股东的企业正在变为顾客的企业、社会化的企业。行业新格局使企业要从传统依赖资源优势转向对未来市场与技术趋势判断力和预测力优势;要把产品做好且让消费者感觉产品真的好,二者同样重要。“客户体验为王的时代到来了!”
新变化带来新挑战,ERP、会计营运公司(共享服务或业务外包)使会计职能接近消失;财务职能非财务化使得CFO的工作职责包括运营财务与金融财务,风险管理全球化和运营管理外部化要求CFO做好内部管家和全价值链生态系统管理者的工作。黄旭斌强调,“作为公司的财务主管,CFO应该关注未来,管理未来。”未来CFO将面临诸多新挑战。例如:周毛利率、费用率、周转率与小时利率将会成为管理层关注重点,季报、月报向日报发展,每天“3张表”的时代日益临近,因此,CFO的时间分配也将发生变化,20%的财务报告(过去)+50%的业务伙伴与风险顾问(现在)+30%的决策支持(未来);10倍速时代的价值链管理要求技术快速应用、主动缩短产品生命周期、新产品要快进快出、与电商合作、零库存等;为应对变化,CFO要做好长周期安全头寸规划;要做到财务经营绩效早知道,要有好的洞察预警机制,成为营运策略调整的首席建言人;短长兼顾的绩效管理机制,要做到“赚快钱+快赚钱”,不仅当年盈利,还要持续盈利;无形资产、顾客互动领域将是未来公司投入的重点。
身处万千变化,面临诸多挑战,CFO如何才能从容应对、拥抱未来?黄旭斌从财务新思维、新定位、新能力、新力量四个方面为CFO指出了努力的方向。“财务=财富+业务”,即财务工作目标是增加公司财富,聚焦的点是业务,新思维包括“取势、明道、正心、优术”。新定位包括三方面:范围定位,用四个象限分别表示产品市场、政府市场、金融市场、资本市场;运营定位,通俗地说,包括筹钱、花钱、赚钱、分钱四个阶段;角色定位,可将CFO角色形象地理解为风险管控(Control)、价值创造(Fortune)、运营支持(Operation)三方面。CFO应具备三种核心能力,即价值创造能力、运营支持能力、风险管理能力。由此,发挥出五种新力量:一是洞察力,CFO要成为数据分析师,能够读懂数据展现的过去、现在、未来的公司发展,看到别人看不到的机会,看到别人看不出的风险,提前提出建议。二是影响力,CFO要作为首席参谋长,成为专业顾问,做一个经营专家、战略专家,能敏锐地把握商机,如果凡事想在CEO的前面,影响力自然很强。三是控制力,CFO要成为风险管理专家,做好全球范围、全流程、全员的风险管控。四是牵引力,CFO要成为价值规划师,做好战略设计。现在很多公司的财务人员还谈不上牵引力,因为在战略决策方面没有太多的话语权,所以需要更多地了解市场,做预测性洞察,加强这方面的力量。五是推动力,CFO要成为银行家,做好资源配置,保证公司每一个合理的决策都不缺钱,这是CFO最起码的一个职责。
对于CFO能力框架的研究在学术界也一直广受关注。早在2002年,上海国家会计学院就成立了CFO能力框架项目组,此次研讨会上,学院教授赵春光分享了学院联合CIMA开展的第二期研究的部分成果。研究发现,CFO进入董事会对公司融资成本有显著影响,但对投资(对无效投资没有抑制作用)和公司业绩没有显著影响。ACCA中国事务总监梁淑屏和上海国家会计学院副教授佟成生就所做的“中国企业管理会计人才培养模式”课题研究成果进行了分享。课题组认为,要想使管理会计在企业中发挥作用,企业应该清楚地为每一个管理会计的岗位设定职能和所需的胜任能力,让他们明白其在企业里所扮演的角色及要达到的目标。企业在管理会计人才培养方面还有很多需要完善之处,包括高管提高对管理会计工作的重视程度、企业文化的建设、职业道德、职业规划等方面,这是企业管理会计人员发挥作用的前提。■
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