摘要:
很多企业会遇到以下两类问题:一是销售商品收取预付款时购买方要求预先开具相应发票,销售方应该如何进行财税处理?二是购买服务(如资产租赁)过程中,因资金周转困难等原因不能按期支付购买价款(如租金)销售方拒绝开具发票时,购买方如何进行财税处理?这两个问题如果处理不当,一方面会影响会计信息的可靠性,另一方面会导致税务风险。本文拟结合国家相关税收政策及会计准则要求,对上述两类问题进行分析,并提出处理建议。
一、销售方收取购买方预付款时开具发票的分析及处理
对收取购买方预付款时开具的发票,很多企业尤其是中小企业的财务人员因为不了解相关政策或者图省事而将其在会计核算和纳税申报中均作为收入确认。这样处理带来两个后果:一是会计上提前确认收入虚增利润,因为很明显此时尚未达到收入确认的条件;二是预缴企业所得税纳税申报时会因多计利润而多缴税款,因为此时没有相应的销售成本与之相配比。这不仅误导了会计报告信息使用者,也损害了企业的经济利益。
根据《增值税暂行条例》第十九条第一款规定,增值税纳税义务发生时间:销售货物或者应税劳务,为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具...
很多企业会遇到以下两类问题:一是销售商品收取预付款时购买方要求预先开具相应发票,销售方应该如何进行财税处理?二是购买服务(如资产租赁)过程中,因资金周转困难等原因不能按期支付购买价款(如租金)销售方拒绝开具发票时,购买方如何进行财税处理?这两个问题如果处理不当,一方面会影响会计信息的可靠性,另一方面会导致税务风险。本文拟结合国家相关税收政策及会计准则要求,对上述两类问题进行分析,并提出处理建议。
一、销售方收取购买方预付款时开具发票的分析及处理
对收取购买方预付款时开具的发票,很多企业尤其是中小企业的财务人员因为不了解相关政策或者图省事而将其在会计核算和纳税申报中均作为收入确认。这样处理带来两个后果:一是会计上提前确认收入虚增利润,因为很明显此时尚未达到收入确认的条件;二是预缴企业所得税纳税申报时会因多计利润而多缴税款,因为此时没有相应的销售成本与之相配比。这不仅误导了会计报告信息使用者,也损害了企业的经济利益。
根据《增值税暂行条例》第十九条第一款规定,增值税纳税义务发生时间:销售货物或者应税劳务,为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。可见,不论是否收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据,也不论是否达到收入确认条件,只要开具了发票,增值税纳税义务就产生了,纳税申报时就要作为收入处理并相应计算销项税额。政府之所以如此修订,是因为销售商品的增值税专用发票一经开出,购买方就有了抵扣增值税税款的凭证,如果销售方此时不计算缴纳销项税额,抵扣的链条就不完整,从而损害了国家税收利益。
根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,除企业所得税法及其实施条例另有规定外,企业销售收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则,并规定了销售商品确认收入应满足的四个条件,与《企业会计准则》规定的收入确认条件相比少了一个“相关经济利益很可能流入企业”。同时,国税函[2008]875号文进一步明确,符合上述四个收入确认条件,销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。这表明销售商品收取预付款时即使销售方开具了发票,在预缴企业所得税纳税申报时也不用作为收入处理,等税法规定的收入确认条件满足时再作为收入申报纳税,如果在年度企业所得税汇算清缴期限届满时仍未达到收入确认条件,则企业需要向主管税务机关提交书面的情况说明。
可见,比较恰当的处理方法为:一是会计上作为“预收账款”;二是增值税纳税申报时作为收入处理并相应计算销项税额;三是预缴企业所得税纳税申报时不作为收入处理,等税法规定的收入确认条件满足时再做调整。
二、购买方不能按时取得发票时成本确认的分析与处理
购买服务过程中,部分企业因资金周转困难等原因不能按时支付购买价款,销售方收不到款项拒绝开具发票(因为一开具发票就产生了纳税义务)时购买方如何进行处理?本文以房产租赁服务为例进行说明。
甲乙双方签订房产租赁协议,约定甲方出租房产给乙方,租赁期限为2011年1月1日至2013年12月31日,年租金200万元,每半年期末支付一次租金。因乙方资金周转困难,直到2013年2月才支付2011年度的租金200万元,甲方收到款项后开具相应房产租赁发票200万元。乙方财务人员因不了解相关政策或者图省事,在2011年6月底、12月底以及2012年6月底、12月底会计核算与纳税申报时均不作任何处理,到2013年2月支付租金200万元取得发票时确认当期成本费用200万元并按此进行所得税纳税申报。这样处理造成2011、2012年度会计核算各少计成本费用200万元,影响了会计信息的可靠性;另一方面会带来很大的纳税风险,税务机关可能怀疑企业此举是为了调节利润减少纳税,可能不允许2013年2月支付的租金200万元在税前扣除。
按照《企业会计准则》有关谨慎性原则的要求,在交易真实的情况下,不论当期是否取得发票,在会计核算时都应该进行成本费用确认。同时,《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号,以下简称34号公告)第六条规定,企业当年度实际发生的相关成本、费用,由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证,企业在预缴季度所得税时,可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时,应补充提供该成本、费用的有效凭证。另外,《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号,以下简称15号公告)第六条规定,对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企业做出专项申报及说明后,准予追补至该项目发生年度计算扣除,但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款,可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度递延抵扣或申请退税。
结合会计准则要求以及34号公告、15号公告的相关规定,比较恰当的处理方法为:在2011年6月底、12月底以及2012年6月底、12月底应分别确认租赁成本费用100万元,在2011年度企业所得税汇算清缴时,对尚未取得发票的200万元租赁费用做纳税调增处理;2013年2月取得发票时不再确认成本费用,按15号公告第六条重新专项申报2011、2012年所得税,由此产生的多缴的企业所得税可抵2013年及以后年度的所得税,亏损由以后年度弥补。由此产生的暂时性差异按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定进行会计处理。另外,根据15号公告规定,企业由于未在企业所得税汇算清缴期间取得发票而没有进行税前扣除的,自汇算清缴期限届满之日起5年内,可以向主管税务机关要求递延抵扣或者退还多缴税款,所以,企业必须在汇算清缴期限届满之日起5年内取得发票,逾期再取得发票,则不能按15号公告处理。■
责任编辑 陈利花