时间:2020-03-20 作者:曹远战 吴琦 (作者单位:山东省淄博市国家税务局 中国恩菲工程技术有限公司)
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摘要:
2012年11月6日,《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》(国家税务总局公告2012年第47号,以下简称47号公告)发布,自2013年1月1日起“油品类”产品消费税实行新政。为便于理解,2012年11月20日国家税务总局办公厅发布了《关于<消费税有关政策问题的公告的解读>》以(下简称解读稿)。为便于把握政策,笔者结合47号公告及解读稿对此作进一步的解读。
一、新政出台的背景
消费税税目采用列举法,存在固有缺陷。石油化工产品的分类专业性强,非专业机构人员非采用专业设备不能准确区分,税务机关(人员)力不从心。近几年来,上述特点越来越多地被纳税人发掘利用,实务中频繁出现上游生产企业采用“指鹿为马”混淆品名、下游流通企业恢复其真身等手段,上下其手大肆偷逃“油品类”产品消费税的情况。国家税务总局在充分调研石油化工行业的生产工艺和深度解剖相关偷逃税案例的基础上果断做出应对之策,发布了47号公告。
二、在常温常压条件下(25℃/一个标准大气压)呈液态状(沥青除外)的(油品类)产品消费税新政
47号公告规定:纳税人以原油或其他原料生产加工的在常温常压条件下(25℃/一个标准大气压)呈液态状(沥青除外)的产品,...
2012年11月6日,《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》(国家税务总局公告2012年第47号,以下简称47号公告)发布,自2013年1月1日起“油品类”产品消费税实行新政。为便于理解,2012年11月20日国家税务总局办公厅发布了《关于<消费税有关政策问题的公告的解读>》以(下简称解读稿)。为便于把握政策,笔者结合47号公告及解读稿对此作进一步的解读。
一、新政出台的背景
消费税税目采用列举法,存在固有缺陷。石油化工产品的分类专业性强,非专业机构人员非采用专业设备不能准确区分,税务机关(人员)力不从心。近几年来,上述特点越来越多地被纳税人发掘利用,实务中频繁出现上游生产企业采用“指鹿为马”混淆品名、下游流通企业恢复其真身等手段,上下其手大肆偷逃“油品类”产品消费税的情况。国家税务总局在充分调研石油化工行业的生产工艺和深度解剖相关偷逃税案例的基础上果断做出应对之策,发布了47号公告。
二、在常温常压条件下(25℃/一个标准大气压)呈液态状(沥青除外)的(油品类)产品消费税新政
47号公告规定:纳税人以原油或其他原料生产加工的在常温常压条件下(25℃/一个标准大气压)呈液态状(沥青除外)的产品,按以下原则划分是否征收消费税:(一)产品符合汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油征收规定的,按相应的汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油的规定征收消费税;(二)本条第(一)项规定以外的产品,符合该产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定(包括产品的名称、质量标准与相应的标准一致),且纳税人事先将省级以上(含)质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的,不征收消费税;否则,视同石脑油征收消费税。
解读:①纳税人的范围。47号公告对纳税人的范围未作限定,但根据解读稿的理解应是特指从事“石油炼化生产”的纳税人。这样就消除了将其误解为包括所有纳税人、凭空增加备案负担的隐忧。②原料的范围。47号公告第一和第二条中“原油或其他原料”,不仅包括原油原料,还包括其他各种原料。既包含液态原料,也包含固态和气态原料,涵盖了可用于生产应征消费税产品的所有原料,从原料形式上做到了无缝覆盖。③油品类产品的消费税新政。从事石油炼化生产的纳税人,生产销售的“在常温常压下呈液态状(沥青除外)的产品”,如果产品明确为汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油的,则按照消费税税目税率表各自的对应规定计征消费税。生产销售上述列名产品以外的产品,是否属于不征收消费税的品种,由企业自己通过向主管税务机关报送规定的“相关产品质量检验证明”(检验报告或抽检报告等)备案证明。证明不了的,一律视同石脑油征收消费税。根据消费税税目税率表,石脑油消费税征收标准为1.00元/升。
例如,某纳税人生产销售一种名为“轻质油”的产品。对于轻质油,它属于某一类产品的通称,并没有十分严格的定义,也没有“国标”或“行标”标准,也不属于47号公告列名的产品,不能直接套用列明产品的规定征收消费税。那么,如何判别它是否属于消费税应税范围呢?纳税人需事先将所在省份税务机关认可的省级以上(含)质量技术监督部门出具的载明该“轻质油”产品符合该产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定(包括产品的名称、质量标准与相应的标准一致)的质量检验证明报送主管税务机关备案。经主管税务机关审查,检验证明与产品相符的,不作为消费税应税范围征收消费税;不相符或不能提供的,则一律视同销售石脑油,按照石脑油的相关规定征收消费税。
三、沥青产品的特别规定
47号公告规定:纳税人以原油或其他原料生产加工的产品如以沥青产品对外销售时,该产品符合沥青产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定(包括名称、型号和质量标准等与相应标准一致),且纳税人事先将省级以上(含)质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的,不征收消费税;否则,视同燃料油征收消费税。根据消费税税目税率表,燃料油消费税征收标准为0.80元/升。
因为石油沥青产品与属于燃料油征税范围的渣油在形态上非常相似,在常温常压下,它既有液态的也有固态、半固态的。如果仅强调对液态状的产品划分是否征税,就无法涵盖呈固态、半固态的渣油。因此,47号公告单独规定了沥青产品是否征税的划分原则。
四、新增“视为应税消费品的生产行为”的规定
47号公告规定:工业企业以外的单位和个人的下列行为视为应税消费品的生产行为,按规定征收消费税:(一)将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售的;(二)将外购的消费税低税率应税产品以高税率应税产品对外销售的。
解读:
1.消费税纳税人。《消费税暂行条例》第一条规定:在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人,以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人,为消费税的纳税人。《消费税暂行条例实施细则》第二条规定:条例第一条所称单位,是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。因此,发生条例规定的消费税应税行为即为消费税纳税人,而不论该企业是工业企业还是非工业企业。
2.消费税纳税环节。《消费税暂行条例》规定了四个消费税纳税环节,其中生产销售应税消费品的,消费税纳税环节为(生产)销售环节。(生产)销售环节,并不是只有生产企业才有,根据对47号公告的理解,非工业企业的生产(销售)行为也视为生产(销售)环节。一般认为,油品类产品消费税纳税环节法定为(生产)销售环节,流通企业的流通环节不属于油品类产品消费税的纳税环节,这就给偷漏税行为留下了可乘之机。
3.实务中存在的利用上述漏洞偷逃消费税的路径。当上游生产企业与下游工业企业以外的单位和个人特别是流通企业(下文以流通企业为代表叙述)存在关联关系或相互勾结的情况时,实务中出现了以下两种常见偷逃税路径:①上游生产企业将油品类产品“指鹿为马”,不以油品类产品的法定名称销售产品,下游流通企业恢复油品类产品法定名称进行销售,下游企业帮助上游企业大肆偷逃消费税。例如,上游企业以各类轻质油的名称销售油品类产品,下游企业经过调和配伍等简单处理,或直接恢复其法定名称进行销售,规避了油品类产品(生产)销售环节应缴纳的消费税。②上游生产企业将油品类产品“指鹿为马”,将应适用高税率的产品以低税率产品名称销售给下游企业,下游流通企业再恢复油品类产品原名称进行销售,下游企业帮助上游企业大肆偷逃消费税。47号公告的“视为应税消费品的生产行为”的规定好比一座铁闸,将上述偷逃税路径死死卡住了。
47号公告的新政自2013年1月1日开始执行,可看作是下一步油品类产品消费税的征收由单一生产环节逐步向生产、批发(零售)双环节改革的过渡政策。它从形式上看十分严谨,基本做到了无缝覆盖,具有很强的针对性。但也存在着一个容易被利用的脱节问题,那就是备案检验证明时可能出现的“张冠李戴”,如某炼化企业生产一种应征消费税的“调和油”产品,为了达到不缴消费税的目的,就用另一类似的,不属于应征消费税范围的化工产品的检验证明向主管税务机关备案。这种产品和备案证明脱节的行为,税务机关(人员)仅凭感官功能是很难发现的,应引起相关部门的高度重视。■
责任编辑 刘莹
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