时间:2020-03-20 作者:臧红文 柏春红 张园园 (作者单位:青岛大学)
[大]
[中]
[小]
摘要:
(一)现行融资租赁税收政策分析
按照有关税收政策,对经中国人民银行、商务部批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务,无论租赁货物的所有权是否转让给承租方,均按“金融保险业”征收营业税,以其向承租者收取的全部价款和价外费用(包括残值)减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额,税率为5%。
根据2010年国家税务总局解释,上述差额纳营业税仅适用于设备类租赁,融资租赁不动产相当于分期收款销售不动产,应当在收到预收款时确认销售不动产纳税义务发生时间,按“销售不动产”税目全额计缴营业税。
其他单位从事的融资租赁业务,租赁货物的所有权转让给承租方,征收增值税,税率为17%或3%;租赁货物的所有权未转让给承租方,应按“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税,税率为5%。
(二)“营改增”对融资租赁行业的税制安排
根据营业税改增值税试点方案,从事融资租赁的一般纳税人适用17%增值税税率,小规模纳税人适用3%增值税征收率。经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务,对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。
(一)现行融资租赁税收政策分析
按照有关税收政策,对经中国人民银行、商务部批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务,无论租赁货物的所有权是否转让给承租方,均按“金融保险业”征收营业税,以其向承租者收取的全部价款和价外费用(包括残值)减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额,税率为5%。
根据2010年国家税务总局解释,上述差额纳营业税仅适用于设备类租赁,融资租赁不动产相当于分期收款销售不动产,应当在收到预收款时确认销售不动产纳税义务发生时间,按“销售不动产”税目全额计缴营业税。
其他单位从事的融资租赁业务,租赁货物的所有权转让给承租方,征收增值税,税率为17%或3%;租赁货物的所有权未转让给承租方,应按“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税,税率为5%。
(二)“营改增”对融资租赁行业的税制安排
根据营业税改增值税试点方案,从事融资租赁的一般纳税人适用17%增值税税率,小规模纳税人适用3%增值税征收率。经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务,对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。
(三)“营改增”对出租人税负的影响分析
1.对出租人影响的理论分析。根据以上税收政策,假定出租人税负不转嫁给下游消费者,出租人的购入设备价税合计为B,应收租金总和为A,则:税改前应纳营业税=(A-B)×5%;税改后应纳增值税=(A/1.17-B/1.17)×17%=(A-B)×17/117。可以看出,税改后企业综合税负大大增加,由税改前的5%上升到14.53%。
2.出租人利用税收优惠的条件分析。沿用以上的理论分析假设,按3%测算的增值税税负额为A/1.17×3%,则增值税税负额变动临界点为(A/1.17-B/1.17)×17%=A/1.17×3%,整理后得A/B=17/14,所以出租人能否享受到税收优惠,取决于购入设备价税合计A与应收租金总和B的比例,如果比例大于17/14,则按照A/1.17×3%缴纳增值税,如果比例小于17/14,则按照(A/1.17-B/1.17)×17%缴纳增值税。
3.出租人利用税收优惠的税负变动分析。沿用以上的理论分析假设,按3%测算的增值税税负额为A/1.17×3%,则营改增前后税负额变动临界点为(A-B)×5%=A/1.17×3%,整理后得A/B=39/19,所以出租人能否利用税收优惠降低税负额,取决于购入设备价税合计A与应收租金总和B的比例,如果比例大于39/19,则税改后可以减轻税负额;如果比例小于39/19,则税改后会增加税负额。
综合以上因素,可以得出:当1<A/B<17/14时,出租人适用营改增一般政策,税改后税负额增加;当17/14<A/B<39/19时,出租人适用营改增优惠政策,税改后税负额增加;当A/B>39/19时,出租人适用营改增优惠政策,税改后税负额减少。
4.对出租人税负变动因素A/B分析。沿用以上的理论分析假设,A/B的大小取决于租赁期限和租赁内含利率两个因素。通过计算得出,当租赁内含利率为6.4%、租赁期限约为5.40年,租赁内含利率为6.55%、租赁期限约为5.36年,租赁内含利率为7.04%、租赁期限约为4.83年,租赁内含利率为7.21%、租赁期限约为4.79年时,出租人可以享受到税收优惠。可见,租赁内含利率越高,出租人能享受到税收优惠的租赁期限越短。
根据前文分析,出租人适用营改增优惠政策是税改后税负额降低的前提条件。经测算,在上述租赁内含利率下,出租人要享受税改后税负降低的租赁年限分别为25.46年、25.14年、23.14年、23.1年。这对有形动产租赁来说,租赁期限很难达到上述年限,显然无法通过税收优惠来降低税改后的税负额。
(四)“营改增”对承租人税负的影响分析
根据融资租赁现行营业税政策,承租人租入设备获得营业税发票,无法抵扣进项税,而按照营改增税收政策安排,承租人如果是一般纳税人,租入设备可以获得增值税专用发票,可以抵扣进项税。那么,税改前可抵扣进项税=0;税改后可抵扣进项税=A/1.17×17%=A×17/117。可以看出,税改后承租人可以获得进项税抵扣,从而减轻税负。
(五)“营改增”对融资租赁行业总体影响分析
沿用前文分析假设。税改后,出租人税负额(A-B)×17/117,承租人税负额-A×17/117,租赁行业整体税负额-B×17/117。税改前,出租人税负额(A-B)×5%,承租人税负额0,租赁行业整体税负额(A-B)×5%。税改后,税负降低额为B×17/117+(A-B)×5%。所以,营改增后,融资租赁行业整体税负会大大降低,按照税负不转嫁的假设,该税收优惠将全部由承租人享有。实务操作中,出租方会通过提高租金来转嫁一部分税负,具体转嫁额度取决于租赁双方的议价能力。■
责任编辑 刘黎静
相关推荐