在企业生产经营过程中，通常存在到期报废、设备更新换代而闲置或由于产品种类改变而不再使用的固定资产。根据《企业所得税法实施条例》第五十九条的规定，这些固定资产应自停止使用的次月起停止计提折旧。在此过程中，企业应准确掌握好列支这部分资产损失的时间点，避免其可能给企业带来的涉税风险。

例如，税务机关在对某机械制造有限公司进行检查时发现，该公司2011年列支固定资产损失3406290.59元，项目内容为“机器设备损失”，会计分录为：借记“累计折旧”1446801.74元、“固定资产清理”3406290.59元，贷记“固定资产”4853092.33元；同时，借记“营业外支出”3406290.59元，贷记“固定资产清理”3406290.59元。从会计分录看，并没有体现处置这些机器设备的收入，税务人员又查找了“固定资产清理”账簿和“营业外收入”账簿，均未发现处置这些机器设备的收入。

对此，企业财务人员的解释为，该公司2011年由于调整产品生产品种，淘汰了部分生产线，一些今后不需用的机器设备被拆卸下来，目前仍被存放在仓库之中，至今还没有变卖处理。考虑到这些机器设备已经不能再为企业创造价值，财务人员就将这些固定资产的原值减去已提折旧之后的余额列作资产损失，并打算在将来变卖这些机器设备之后再将处置收入计入“营业外收入”。财务人员认为，虽然这些机器设备还没有变卖处理就将其净值列支为损失，但是将来实际变卖这些资产之后仍然会将处置收入计入“营业外收入”，从长远来看并没有少列收入、多列支出，最终不会造成少缴纳企业所得税，只是存在一个时间性的差异。

税务人员则认为，这些机器设备设备虽然已经被拆卸下来，但由于实质上还没有进行变卖处理，相关的处置收入并没有实现，因此这些资产的实际损失情况无法真实、准确地确认。因此，根据有关税法的规定，税务人员认定该公司多列支出，属于偷税行为，要求该公司补缴企业所得税税款851572.65元，并对所偷税款给予425786.32元的罚款。

由此可见，企业在处置固定资产损失时，一定要掌握好报损的时间点，否则可能会给企业带来涉税风险。根据《企业所得税法》第八条的规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。上例中，企业在没有销售这些固定资产之前，只是存在发生损失的可能性，这种潜在的损失并没有实际发生，因此在销售这些资产之前不应当列支损失。根据《国家税务总局关于印发《企业资产损失税前扣除管理办法》的通知》（国税发[2009]88号）第二十四条的规定，固定资产报废、毁损损失，其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额部分，依据相关证据认定损失。因此，企业不应当直接将固定资产的净值作为损失。根据《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）第八条和第十三条之规定，对企业毁损、报废的固定资产，应当以该固定资产的账面净值减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除，并且企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据。在该文件的规定中，一是在报损金额上强调的是以该固定资产的账面净值减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，二是强调资产损失已实际发生。因此，在企业变卖这些固定资产之前，这些固定资产只是从生产一线闲置下来，企业的资产损失没有实际发生，更无法确认损失发生的准确金额，不能作为损失在所得税前扣除。企业应当在实际销售这些资产之后，以该固定资产的账面净值减除残值收入，然后再加上处理这些资产的有关支出，准确计算出资产损失的金额，此时这些资产损失才可以在所得税前扣除。

在处理固定资产时，将固定资产的账面净值列作损失的时间与记载固定资产残值收入的时间不在同一个时间点，虽然从长远来看并没有少列收入、多列支出，但是却不符合有关税法的规定。如果将固定资产的账面净值列作损失的时间与记载固定资产残值收入的时间在同一个纳税年度，一般不会影响当年的企业所得税；而如果将固定资产的账面净值列作损失的时间与记载固定资产残值收入的时间不在同一个纳税年度，那就可能要影响当年度的企业所得税金额，此时税务机关就可能要追究这些涉税问题。因此，企业一定要严格按照税法的规定，准确列支固定资产的损失。

另外，企业在处理固定资产时还应当注意涉及的增值税问题，要根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）的规定，区分不同情形计算缴纳增值税。■

责任编辑 张璐怡