一、个人股权转让所得税征管的现状及存在的问题

2011年4月15日，国家税务总局发布《关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发[2011]50号），要求以非劳动所得为重点，进一步加强高收入者主要所得项目的征管，其中多处涉及资本利得，例如从事个人股权转让、房屋转让等活动的利得。个人股权转让是指股份有限公司、有限责任公司及其他企业自然人股东转让所持有的公司股权或股份取得的所得（不含所持上市公司间接股权转让所得）。虽然根据我国现行税法的有关规定，个人股权转让应按“财产转让所得”缴纳20%的个人所得税，但在现实生活中，个人股东在股权转让过程中原价或低价转让、未依法履行纳税（扣缴）义务等现象依然广泛存在，甚至签订虚假的股权转让协议逃避纳税义务。概括来说，个人股权转让所得税征管方面存在的问题主要体现在以下几个方面：

1.计税依据难以核实。个人股权转让行为具有隐蔽性且转让形式多样，如果转让方签订虚假协议，税务部门往往无从查证。而且公司登记管理条例中对于变更登记并未作出要求提供股权转让协议的规定，致使基层税务部门调查取证难、执行难。

国家税务总局《关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》（国税函[2009]285号文）规定，对申报的计税依据明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。但这一规定中的净资产究竟是账面价值还是经过评估的净资产价值，有关文件并未做出明确规定。显然，将净资产确认为评估后的净资产价值更为合理，但对无形资产中的商誉、商标权、各类资质和权利证书等价值进行准确评估，难度较大。

针对计税依据明显偏低且无正当理由的情形，《关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告》（国家税务总局公告2010年第27号）进一步提出了三种核定方法，第一种方法即上文提到的按评估后的净资产价值进行核定。第三种方法为参照同类企业的转让价格进行核定，但在实际操作中存在较大困难，因为这要求税务机关掌握当地乃至全国同行业企业的数据资料并具备一定的估值能力。基于以上原因，在实际工作中，税务部门往往选择第二种核定方法，即参照相同或类似条件下同一企业的转让价格进行核定。

此外，国家税务总局公告2010年第27号还规定了个人股权转让“正当理由”免予征税的三种情形，其中包括将股权转让给直系亲属以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人。然而，对此直系亲属间的股权赠送免予征税的规定是否合理，笔者认为有待商榷：倘若上述转让方与股权所在企业管理层既是直系亲属又存在关联关系，那么，根据税法规定应当按公平交易价格核定计税基础；但既然在法律面前人人平等，那么对受赠人而言，其无偿接受股权获得的非劳动利得理应征收个人所得税，而不论其是否为转让方的直系亲属。

2.代扣代缴制度执行困难。相关法律虽然规定了股权转让受让方有代扣代缴的义务，但具体应该如何操作则没有明确规定。因为扣缴义务人很难了解到纳税人股权转让部分的计税成本和合理税费，也就无法准确计算应代扣代缴的个人所得税。此外，这对转让方来说涉及商业秘密或隐私，可能不愿提供有关计税的资料。因此，个人股权转让的受让方代扣代缴制度在实际工作中难以落实，特别是当转让方个人与受让方不在一地时，征管难度较大。

同时，税法对扣缴义务人没有按规定代扣代缴的，也没有明确规定纳税人应该自行向税务机关进行申报纳税，这在客观上造成了多数纳税人未能及时对股权转让所得进行申报。

3.纳税申报配套制度不够完善。国税函[2009]285号第三条规定，个人股东股权转让所得个人所得税以发生股权变更企业所在地地税机关为主管税务机关。纳税人或扣缴义务人应到主管税务机关办理纳税申报和税款入库手续。但国家税务总局并没有针对财产转让所得设计专门的自行纳税申报表，个人所得税法实施条例也没有对年所得12万元以下、仅取得了财产转让收入而未被扣缴税款的纳税人设定自行纳税申报义务。此外，大多数人对个人独资企业、个人合伙企业进行股权转让是否征税也存在疑问。

4.税务变更前置规定缺乏法律依据。国税函[2009]285号要求把税务部门出具的相关证明作为工商变更的前置条件，但按照行政许可法的有关规定，地方性法规和省级人民政府规章不得设定企业或其他组织的设立登记及其前置性行政许可。所以，该文件关于股东股权变更登记程序的规定目前缺乏法律依据。

在税收征管的具体执行上，税务部门与工商部门也存在偏差，比如，对于“公平交易”的理解，工商部门通常只注重程序性审查，认为只要具备股权转让协议等相关文书则股权转让就真实有效，而不把是否进行原价或溢（折）价转让作为审核要点，造成转让真实交易额与提供的资料存在较大差异。

5.基层税务人员理解和认识上存在偏差，涉税鉴证机制缺失。由于股权变更涉及企业合并、分立、股权重组等多种形式，内容复杂、政策性强，而许多基层税务部门的工作人员对股权变更的理解认识也不尽一致，当纳税人向税务人员咨询相关涉税事宜时，基层部门的税务人员往往很难解释清楚。此外，在实际进行的个人股权转让过程中，由于尚未通过立法引入涉税鉴证机制，也加大了基层税务部门的执行难度。

二、完善个人股权转让所得税的征管

如何加强个人股权转让所得税征管工作，已成为各级税务部门亟待解决的问题。笔者针对我国个人股权转让所得税征管中的具体问题，提出了以下几点完善建议：

1.从立法层面完善配套政策。从立法层面来看，目前我国股权转让个人所得税法规仅停留于规范性文件层面。笔者认为，在总结各地征管实践的基础上，有关部门应着手制定具体的征管办法并将其上升为部门规章，并考虑设计出适用财产转让税目的个人所得税自行纳税申报表。此外，在现行公司登记管理条例中应增加要求提供股权转让协议的规定，以方便基层税务部门的征收执行。针对税务程序前置的相关法律依据不足的问题，可以通过与工商部门联合发文来解决，使基层税务征收单位在执行中有法可依。

对于个人股权转让所得税征管相关法规中的疑难问题，还须做出进一步细化：比如规定对转让价格明显偏低且无正当理由的，应按照评估后的净资产价值合理确定股权转让价格；明确个人无偿受赠股权的免税条款仅包括继承等特殊情形；对独资、合伙企业进行转让应纳入股权转让或者财产转让征管范围等。

2.设定差别税率。我国对个人股权转让所得课税时，没有不予计列和扣除的规定，也没有对长期股权转让和短期股权转让进行区分对待。笔者认为，在税率的确定上，一方面应针对持股时间超过一年的股权转让适用较低税率，反之则适用较高税率；另一方面对低收入纳税人应实施优惠税率。此外，现行的个人股权转让所得税没有考虑资本损失和通货膨胀因素，税法规定，出现资本亏损的不得抵补和结转。为了鼓励投资和保护中小投资者的利益，应增加股权转让损失抵补的规定，并考虑通货膨胀因素的影响对股权转让利得进行指数化调整。

3.落实代扣代缴制度。在提高纳税人自身纳税意识的同时，税务部门应广泛宣传个人股权转让的受让方负有代扣代缴的义务。当纳税人与股权变更企业不在一地又未被扣缴税款时，应由变更地税务部门向纳税人所在地税务部门发送《税务事项联络函》，并由后者办理纳税申报和追缴税款事宜。鉴于代扣代缴制度存在操作上的困难，笔者认为，可采取预征税款的办法，即按转让价格的一定比例进行预扣，然后由纳税人在一定期限内自行到税务部门办理清算申报，多退少补。

4.以信息化为支撑，加强部门合作。建议在现有税务软件中增加个人所得税股权转让模块，设计股权转让过程中存在的各类问题，专门对个人和企业股权转让进行信息化管理。在此前提下，主管税务部门应加强与工商登记部门的联系，对所辖企业逐户建立自然人股东明细登记表并动态监控自然人股东及其股权变动情况。此外，还应加强与房管、建设部门的合作，以获取股权转让纳税评估所需的相关信息。

5.加强业务和政策方面的学习，引入中介评估鉴定。为规避风险，税务人员应当加强相关专业知识的学习，准确把握相关税收政策，并定期开展对从业人员的岗位和业务培训。同时，税务部门应适当引入经过认定的资质好、信誉高的中介评估机构，以公允价值确认个人股权转让所得，为税务部门依法征税提供可信证据，并引导评估机构进行诚信评估。

6.将税务稽查与个人信用有机结合，加大税务部门的执法权力。对个人偷税行为，除按税收征收管理法的有关规定进行处罚之外，还应将其违法行为记入个人的税收档案，并定期向社会公布，以备查询。此外，在法律上还可适当增加税务部门查案办案的特许权，从而实现有效遏制逃税漏税、税务腐败的行为。■

责任编辑 刘黎静