《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号，以下简称《通知》）和《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》（国家税务总局公告2012年第24号，以下简称《公告》）规定，依法办理工商登记、税务登记、对外贸易经营者备案登记，自营或委托出口货物具有生产能力（包括加工修理修配能力）的单位或个体工商户，以及依法办理工商登记、税务登记但未办理对外贸易经营者备案登记，委托出口货物具有生产能力（包括加工修理修配能力）的单位或个体工商户统称为生产型出口企业（简称生产企业）。同时，上述两个文件对生产企业一般贸易出口货物劳务增值税和消费税退（免）税的适用范围、申报时限、退税计算等相关内容做了部分调整。

一、生产企业一般贸易免抵退税适用范围

《通知》规定，免抵退税办法是指生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供加工修理修配劳务，以及列名生产企业出口非自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），未抵减完的部分予以退还。另外，除上述适用范围之外，如“营改增”地区应税服务等特殊情况也适用免抵退税，主要包括：

（一）营改增应税服务免抵退税范围

根据《营业税改征增值税试点地区适用增值税零税率应税服务免抵退税管理办法（暂行）》的公告（国家税务总局公告2012年第13号），试点地区提供零税率应税服务并认定为增值税一般纳税人的单位和个人，在营业税改征增值税试点以后提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务，适用增值税零税率，实行免抵退税办法。

（二）高新技术企业免抵退税范围

《国家税务总局关于扩大适用免抵退税管理办法企业范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第18号）规定，工商登记时间两年以上的集成电路设计、软件设计、动漫设计企业及其他高新技术企业（小规模纳税人除外）进行自主研发、设计由其他企业生产加工后进行收购或委托国内其他企业生产加工后收回的货物出口；委托境外企业加工后进口再使用本企业品牌的货物出口；自主研发、设计软件，加载到外购的硬件设备中的货物出口以及国家税务总局规定的其他情形，实行免抵退税管理办法。

（三）先退税后核销免抵退税的范围

根据《通知》相关规定，符合条件的生产企业已签订出口合同的交通运输工具和机器设备，在其退税凭证尚未收集齐全的情况下，可凭出口合同、销售明细账等，向主管税务机关申报免抵退税，但必须同时满足以下条件：已取得增值税一般纳税人资格；已持续经营2年及2年以上；生产的交通运输工具和机器设备生产周期在1年及1年以上；上一年度净资产大于同期出口货物增值税、消费税退税额之和的3倍；持续经营以来从未发生逃税、骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为。

（四）国家明确其他特殊情况下出口货物劳务享受免抵退税的范围（略）

二、生产企业免抵退税申报

（一）增值税纳税及消费税免税申报

《公告》明确，企业当月出口的货物须在次月的增值税纳税申报期内，向主管税务机关办理增值税纳税申报。如果出口有享受消费税免税的货物，还应在增值税纳税申报期内另行申报消费税免税。

（二）当期免抵退税申报

《公告》明确，企业当月出口的货物须在次月的增值税纳税申报期内，向主管税务机关办理免抵退税相关申报，主要分为两部分：一是申报当期出口。收齐当期单证或不齐单证申报免抵退税。二是收齐前期出口。前期未收齐的单证在当期收齐并申报免抵退税。在货物报关出口之日次月起至次年4月30日前的各增值税纳税申报期内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理出口货物增值税免抵退税及消费税退税。假设某生产企业2011年1月1日报关出口至境外一笔货物，如果从出口之日算起至2012年4月18日（征期顺延）的增值税纳税申报期，甲企业最长收齐单证的时限为474天。如果甲企业在2011年12月31日出口一批货物，其收齐单证的截止日也是2012年4月18日，但时限范围最多只有110天。同时，还需注意生产企业与外贸企业退税申报期限的不同之处，生产企业是按月在申报期之内进行免抵退税申报的，而外贸企业则可以经主管税务机关批准，在增值税纳税申报期以外的其他时间也能办理退（免）税申报。

三、生产企业一般贸易免抵退税的会计核算

（一）增值税免抵退税计算（含营改增）

1.当期应纳税额的计算

当期应纳税额=当期销项税额－（当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额）－上期结转的期末留抵税额

当期不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）

2.当期免抵退税额的计算

当期免抵退税额=当期出口货物免抵退税额=当期零税率应税服务免抵退税额=当期出口货物的离岸价格（收齐当期和前期单证并信息齐全）×外汇人民币牌价×出口货物退税率=当期零税率应税服务免抵退税计税价格×外汇人民币牌价×零税率应税服务退税率

当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，则当期应退税额=当期期末留抵税额，当期免抵税额=当期免抵退税额－当期应退税额。

当期期末留抵税额＞当期免抵退税额时，则当期应退税额=当期免抵退税额，当期免抵税额=0。

当期有应纳税额时，当期免抵税额=当期免抵退税额。

（二）消费税应退税额计算

消费税应退税额=从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率=从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率

（三）出口货物劳务的会计核算

生产企业一般贸易出口货物劳务增值税退（免）税的计税依据应为其实际离岸价（FOB），如果以其他价格条件成交的，按会计制度规定应在扣除冲减出口销售收入的运费、保险费、佣金等之后，再确认出口货物销售额进行免抵退税核算。现以出口货物劳务一般贸易“免、抵、退”税会计处理为例。假设丙公司2012年1至2月发生下列业务（该批出口货物的征税率17%，退税率13%）。

1月份发生下列业务：

1.本月购入A材料90万元（增值税税率17%），B材料40万元（增值税税率13%），已验收入库。

借：原材料——A 900000

应交税费——应交增值税（进项税额） 153000

贷:银行存款（应付账款等） 1053000

借:原材料——B 400000

应交税费——应交增值税（进项税额） 52000

贷：银行存款——（应付账款等） 452000

（上述成本核算会计分录略）

2.本月发生内销收入80万元。

借:应收账款 936000

贷:主营业务收入——内销收入 800000

应交税费——应交增值税（销项税额） 136000

3.本月发生出口销售收入（离岸价格）80万元人民币，当期单证未收齐。

借:应收账款——外汇账款（国外客户） 800000

贷:主营业务收入——出口收入 800000

4.上年结转本年留抵进项税额5万元。月末，计算当月出口货物不予免征和抵扣税额。

当月免抵退税不得免征和抵扣税额=800000×（17%－13%）=32000（元）

借:主营业务成本——出口商品 32000

贷:应交税费——应交增值税（进项税额转出） 32000

在办理增值税纳税申报时：

当期应纳税额=136000－（153000=52000－32000）－50000=-87000（元），期末留抵税额为87000元。

由于1月份没有收齐申报免抵退税的单证，因此，在2月15日前的增值税纳税申报期内（不考虑征期顺延），丙公司除了申报纳税以外，还要按单证不齐办理免抵退税的相关申报。

2月份发生下列业务：

1.本月购入A材料100万元（增值税税率17%），已验收入库。

借:原材料——A 1000000

应交税费——应交增值税（进项税额） 170000

贷：银行存款（应付账款等） 1170000

（上述成本核算会计分录略）

2.本月发生内销收入50万元。

借:应收账款 585000

贷:主营业务收入——内销收入 500000

应交税费——应交增值税（销项税额） 85000

3.当期报关出口一笔货物，折合人民币价格为60万元，并收齐单证且信息齐全。

借:应收账款——外汇账款（国外客户） 600000

贷:主营业务收入——出口收入 600000

4.月末，计算当月出口货物不予免征和抵扣税额。

当月免抵退税不得免征和抵扣税额=600000×（17%－13%）=24000（元）

借:主营业务成本——出口商品 24000

贷:应交税费——应交增值税（进项税额转出） 24000

在办理增值税纳税申报时：

当期应纳税额=85000－（170000－24000）－87000=-148000（元），期末留抵税额为148000元。

5.收齐1月份80万元出口货物的单证且信息齐全，并与本月60万元的出口货物一起在3月15日前（不考虑征期顺延）向退税机关进行免抵退税申报。

当期免抵退税额=（800000=600000）×13%=182000（元）

因当期期末留抵税额148000元＜当期免抵退税额182000元，故当期应退税额=当期期末留抵税额=148000元

当期免抵税额=182000－148000=34000（元）

6.月末收到退税机关审批的《生产企业出口货物免抵退税申报汇总表》，确认应退税额148000元，免抵税额34000元。

借:其他应收款——应收出口退税（增值税）

148000

应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）

34000

贷:应交税费——应交增值税（出口退税） 182000

同时，收到出口退税款。

借:银行存款 148000

贷:其他应收款——应收出口退税（增值税） 148000

四、申报免抵退税的其他事项

一是取消新办和小型生产企业出口退税审核期12个月的规定。新办生产企业和小型出口企业，从2012年7月1日起，不再执行按月计算免抵退税但暂不退税的办法，而是统一执行按月计算办理免抵退税办法。

二是免抵退税申报数据的调整。对前期申报错误的，在当期进行调整。在当期用负数将前期错误申报数据全额冲减，再重新全额申报。发生本年度退运的，在当期用负数冲减原免抵退税申报数据》发生跨年度退运的，应全额补缴原免抵退税款，并按现行会计制度的有关规定进行相应调整。本年度已申报免抵退税的，如须实行免税办法或征税办法，在当期用负数冲减原免抵退税申报数据》跨年度已申报免抵退税的，如须实行免税或征税办法，不用负数冲减，应全额补缴原免抵退税款，并按现行会计制度的有关规定进行相应调整。■

责任编辑 李卓