现代企业之所以进行预算管理，是因为预算能够充分满足现代企业管理的基本需要，主要表现在以下方面：①现代企业以企业价值最大化（或利润最大化）作为自身的目标，意味着企业目标的基本属性是价值化的，而预算管理正是以价值化的目标为基础形成预算指标体系。通过预算管理不仅使得企业未来的价值目标得以明确（并且这种价值目标又进一步分解为预算指标体系）而且使得价值目标的实现有了现实基础。预算指标体系实质上是基于企业为了达成价值目标所必须完成的事件及这些事件应达到的与企业价值目标直接相关的子价值目标，只有企业这些子价值目标得以实现，企业预算的总价值目标才能实现。通常，在预算管理中把这一预算指标体系称之为“基于事件的预算”，也就是企业必须通过完成哪些事件才能最终实现企业的价值目标，这些事件必然涉及到企业的购、销、产、存预算及投融资预算等。这些预算所涉及的事件就是企业进行的生产经营和财务活动。通过预算不仅确定这些事件所要达成的子价值目标，而且必须配置相应的资源保证这些子价值目标的实现。②现代企业不仅以企业价值最大化作为自身的目标，而且为了保证这一目标的实现必须强化内部的分工责任。而预算管理正是以预算指标分解落实到各责任主体的形式来确保企业价值目标的实现，从而形成“基于责任的预算”。“基于责任的预算”的根本特征就是把企业的价值目标分解落实到企业内部的各个部门和各个岗位，这些部门和岗位称为预算责任主体。如果每个部门和岗位都能确保自身所承担的预算责任指标的完成，那么预算目标就有了实现的主体保证。通过预算指标分解落实到责任主体使得各责任主体承担了责任，但为了保证这一责任的履行，必须对各责任主体配置相应的权力（主要是各种资源的使用决策权）以及享有相应的利益。从这个意义出发“基于责任的预算”是以责任为基础而形成的责、权、利的配置体系。

从上述分析看，为了保证企业价值目标的实现，预算管理通过“基于事件的预算”确保企业通过做哪些事达成预算目标，同时也通过“基于责任的预算”确保企业依靠哪些人做这些事达成预算目标，也就是把企业的价值目标有机地分解到各个预算事项和预算责任主体上，具有主体与客体的整合性；预算的整合性还包括将企业的所有资源合理有效地配置到各个预算事项和预算责任主体上，这种资源包括有形的财力和物力资源，也包括无形的权利资源，具有有形资源和无形资源的整合性。将这两个方面的整合性归结起来就是预算管理为了达成企业的价值目标，可以有效地确定靠哪些人来做哪些事达成企业的价值目标，而这些人（预算责任主体）为了做成这些事必须要配置相应的有形资源和无形资源才能最终实现自身的责任目标，从而最终达成企业的价值目标。由此出发，预算管理之所以成为现代企业管理中最重要的一种形式是因为其具备整合的属性，而以前的分工和专业化管理的根本缺陷就是难以整体协调管理。所以预算管理的出现是与预算本身具有整合功能密切相关的。预算所发挥的这种作用简称为预算整合。

预算经历了财务预算到全面预算的转变。尽管如此，预算整合的作用并没有发生本质的变化，只是全面预算整合作用发挥的程度要比财务预算更高，主要表现在：①财务预算就是以货币形式表现、反映企业财务目标、控制企业财务活动、保障企业财务目标顺利实现的各种具体预算的有机整体。可见财务预算是以财务活动为中心建立的体系，没有将业务活动有机地协调起来。②财务预算是以价值指标作为预算的内容，没有将业务指标作为价值指标的基础，从而没有实现两者的整合。③财务预算主要是以责任指标的形式下达，更多地强调责任，没有很好地实现责、权、利的有机结合。④财务预算管理主要是由财务部门进行的，没有实现企业的全部门、全岗位的参与。⑤财务预算强调财务指标实行结果及其考核，没有更好地对整个企业的财务活动特别是业务活动过程进行全程控制。正是由于财务预算管理在整合作用上存在的这些缺陷，必须要对其进行改进，由此就产生了全面预算管理的必要性。全面预算管理不仅要预算财务指标，也必须预算业务指标，并且要把财务指标建立在业务指标的基础上。全面预算管理也要对非定量指标进行规定，具有指标的完整性；全面预算管理强调全员、全要素、全过程管理，必然要求整个企业的各个部门和岗位以及各个层次都要参与预算管理，必然要求对企业的全部要素进行预算，对企业的经营活动和财务活动的全过程进行预算控制；全面预算管理也要求将预算责任主体的权力和利益与预算责任目标的完成程度密切结合起来。如此等等使得全面预算管理的预算整合作用的发挥程度大大提高。尽管如此，它也只能发挥预算整合的作用，而无法实现预算如何更加符合企业的客观现实，如何能够使得各个责任主体所确定的预算指标及其相应的权力和利益相互有效匹配，如何使得预算对资源的配置既符合实际又非常有效。

从财务预算向全面预算的过渡提高了预算整合的作用程度，但并没有实质性地改变预算形成基础的可靠性和有效性。尽管全面预算相对于财务预算其价值指标形成基础是以业务指标为基础，但由于业务指标的形成基础并没有改变，使得价值指标的可靠性和有效性大打折扣，也使得预算指标的执行受到种种不利影响。

我国大中型企业普遍推行的是全面预算管理。就现实执行的结果看，往往是预算与实际执行差异较大，以此为背景进行的预算考核也难以实际执行，预算的实际功能作用大打折扣。究其原因，我国从过去实行的财务预算过渡到现在的全面预算，根本上是就预算论预算。实质上，进行预算管理必须按照预算的要求对企业经营管理实施全面整合。这样的预算才能有可靠预计和执行的基础。预算从其演变的过程看，可以分为财务预算、全面预算和整合预算。财务预算和全面预算都存在明显的缺陷，只有过渡到整合预算，才能真正发挥预算的功能作用。财务预算和全面预算主要强调的是怎样发挥预算的作用，特别是预算整合的作用，而整合预算是强调怎样使预算更好地发挥作用，也就是预算发挥作用的基础必须要夯实。通过财务预算、全面预算和整合预算三者质的差别就可以看到这一点。

早期的预算管理主要是以财务指标为基础进行的管理，称之为财务预算。财务预算是一系列专门反映企业未来一定期限内预计财务状况和经营成果以及现金收支等价值责任指标的总称。它包括营运收支预算、资本性收支预算、现金流量预算和资产负债预算。营运收支预算综合反映企业生产经营过程和财务成果，包括销售预算、生产费用预算、期间费用预算等。资本性收支预算反映企业统一核算范围的技术改造、小型基建、固定资产及无形资产购置和对外投资、偿还长期负债等的资金筹集和运用情况。现金流量预算反映企业现金收入、支出、余缺和融通情况，是以现金流量方式对营运收支预算、资本性收支预算的综合反映。资产负债预算是对实施营运收支预算、资本性收支预算、现金流量预算后企业资产负债情况的预计和综合反映。这些预算综合地体现在预计资产负债表、预计损益表、预计现金流量表中。传统的财务预算的特点主要是：①以价值指标作为预算目标。②在确定这些价值指标时，通常是以某一基数（定比或者环比基数）和相应的年增长速度计算而成。③由财务部门编制预算。④主要由财务部门控制预算的执行。这种财务预算存在根本的缺陷：①财务预算仅仅是以价值指标作为预算内容，而每一个价值指标的确定是先确定一个基数，在此基础上确定其增减变动的速度，显然是就价值指标预算价值指标，这些指标的确定没有以企业的生产经营指标或业务指标为基础，所以很难保证与生产经营活动实际状况的一致性。②在进行财务预算时，不仅价值指标没有以业务指标为基础，而且企业的业务指标也没有建立在企业生产经营活动的规范化和流程的标准化的基础上。由于企业生产经营活动没有实现规范化、流程没有实现标准化，就导致预算的业务基础不具备稳定性和确定性，从而使得预算的准确性难以保证。③财务预算的管理主体主要是财务部门，而财务预算的执行主体一般就是企业的现设部门和岗位。就前者而言，由于从财务部门的职能（主要是组织现金的流入、流出，进行相关的成本费用控制）看，是无法担当预算管理之责的，企业必须按照预算的要求重新再造进行预算管理的组织体系。就后者而言，预算执行的主体必须要按照预算的要求进行组织再造。④财务预算指标的确定、财务预算执行过程的控制、财务预算执行结果的考核都必须要有相应的信息体系的支撑，但在财务预算中，企业的信息体系并没有按照预算管理的要求重新构造，所以企业信息体系不能有效地支持预算管理体系的运转。正是由于财务预算的这些缺陷，使得全面预算的出现成为必然。

全面预算是以货币或数量形式明确企业预算期间内的经营成果、财务状况、现金流量状况及达成手段，从而对企业及各业务部门的经济活动进行调整与控制，对各种财务及非财务资源进行配置、控制、对预算执行结果进行反映、分析和评价等的一系列管理活动。全面预算管理是一种全员参与、对全部要素进行预算并实施全程控制的管理活动。相对于财务预算，全面预算表现为以下几方面的进展：①全面预算的指标不再仅仅局限于价值指标，而是扩展到非价值指标，也不仅仅局限于数量指标，而是扩张到定性指标，具有预算内容的全面性。②全面预算的价值指标一般都以企业生产经营活动所形成的业务指标为基础确定，这就使得价值指标的形成有了可靠的业务指标的基础。③全面预算管理的主体不再局限于财务部门，而是扩展到所有相关的部门、层次、人员。④全面预算管理的控制采取了全程控制的方式，而不仅仅局限于强调执行结果的分析考核。

尽管如此，全面预算仍然存在缺陷：①全面预算仍然没有对预算赖以形成的生产经营活动进行规范化、流程进行标准化，这仍然使得以生产经营活动为基础的业务指标很难实现可靠性。在现代企业管理中它们分别称之为作业和岗位设计与流程再造。②全面预算也没有按照预算管理的要求对预算管理的主体和预算执行的主体进行组织再造，从而难以保证预算管理的主体能够到位并管理有效，也难以保证预算执行的主体的预算责任边界及其相关的权力和利益边界能够界定清晰。③全面预算也没有按照预算管理的要求对企业信息体系进行重新设计（称之为信息重构），使得全面预算的指标确定、过程控制和结果考核难以有效进行。总之，全面预算的缺陷就是表现在预算管理的基础并没有形成，企业没有按照预算的要求进行作业和岗位设计、组织和流程再造以及信息重构，也就是全面预算仍然是在原有的作业体系、岗位体系、组织体系、流程环节以及信息体系基础上进行的，这一体系当然很难保证预算管理作用的发挥。

欧美国家有着预算管理的传统，进行预算管理不是为预算而预算，而是把预算作为一种机制、一种制度、一种手段来整合企业的生产经营活动，也就是说预算的基础并不是预算本身。从上面分析可以看出，财务预算和全面预算共有的缺陷是没有按照预算要求，对企业的生产经营业务、流程、企业的组织和信息体系进行再造，所以预算的基础并不完全充分具备。科学管理之父泰勒为了确定工资定额，从而进行工资预算，进行了著名的“铲锹实验”，这一实验就是要使工作环境、工作现场固定化，作业及其流程标准化，作业所使用的工具科学化，在此基础上让一个身强力壮的工人按照设计标准展开活动。这就是为工资定额或预算提供业务基础，只有这样预算才具有客观性和可靠性。实际上进行预算管理必须要回答在什么样的基础上进行预算、谁来管理预算、谁来执行预算。在什么样的基础上进行预算，就是要建立一个使预算客观的基础，这就应按照预算目标、预算岗位的要求对企业的作业进行重新分析、组合，现代管理称之为作业分析。在作业分析的基础上再确定这些作业与哪些成本指标相关（称之为作业的成本动因分析），以及这些作业与哪些价值指标（主要是指收益性指标）相关（称之为作业的价值分析）；同时，也应按照预算责任界定的要求对企业的流程进行分析和理顺，还应按照预算管理的要求对在各项作业和流程各环节产生的信息进行全面整合，以满足预算编制、预算控制、预算考核的需要。谁来管理预算、谁来执行预算应按照预算的要求对企业的组织进行重新设计，使得企业的组织不仅要满足生产经营功能的需要，而且要满足预算管理和预算执行的需要。谁来管理预算包括谁提出预算目标、谁确定预算体系、谁分解落实预算、谁控制和考核预算。谁执行预算：由于预算是以价值指标为主体，企业的内部组织作为预算执行和考核的单元必须要进行改变，这种改变的原则是任何一个预算的执行主体都必须是一个完整的价值单元，如成本中心、利润中心或投资中心，也就是企业的组织构造应由过去的着重于功能性单元（如按供应链过程形成供、产、销等，按管理要素形成人、财、物等）的设计向着重于价值性单元的设计转变。

所以就预算而预算的预算管理是难以取得应有的成效的，只有围绕企业预算的要求对企业的作业、岗位、组织、流程和信息进行重构后，预算才可能达到应有成效。由此形成的预算就称之为整合预算。其本质就是企业的一切生产经营活动都是为了实现价值最大化，而价值最大化的目标及其实现是通过预算管理体系达成的，而预算管理体系的有效运转就必须为了预算管理的要求重构企业的作业、岗位、组织、流程和信息，从而使它们之间形成一种交互式的作用关系。只有这样才能真正完成由财务预算、全面预算向整合预算的转换。■

责任编辑 李斐然