近日，财政部、国家税务总局联合下发《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号，以下简称《通知》），同时，国家税务总局又单独下发《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》（国家税务总局公告2012年第24号，以下简称《公告》），分别从税收政策与管理规定两个方面，对我国出口货物劳务增值税和消费税退（免）税的条件及范围、计税依据、退税率、申报时限、应税货物、报表资料等内容进行了调整，并明确自2012年7月1日起开始执行。

一、政策调整体现三项利好

从1985年我国实行出口退（免）税制度以来，至今已有27年的历史。在这期间，针对国际国内经济形势的不断变化，出口退（免）税政策也随之调整。但多年来政策的数次调整也显现出诸多弊端，主要体现在：文件出台或废止过多，给企业以及税务人员掌握和执行政策带来了困难；部分政策与实际工作相脱离，易引发征纳双方争议；出口退（免）税条款重杂，影响企业退税进度，等等。

此次出台的《通知》和《公告》，贯彻落实了国务院关于“稳增长、调结构、促转型”的总体要求，体现出了三项利好：一是打破旧规，利于发展。新政策调整从适应当前经济形势发展的需求入手，打破自始以来出口退（免）税的操作模式，抛弃了传统的固定思维。如未在规定期限内收齐单证无法实现出口退（免）税的货物，出口企业可以自行选择免税或征税，改变了以往出口货物不退则征的传统做法，有利于减轻企业负担，简化退税手续，提高工作效率。二是归并清理，利于操作。《通知》和《公告》对原政策中不清楚或未明确的条款进行了清理，对反响强烈和过期的文件进行了调整。据统计，目前国家税务总局与各部委联合发文及单独发文的出口退（免）税文件约有650余份，其中联合下发的有195份。而在国家税务总局单独下发的455份文件中，全文或部分废止以及自然失效的达395份，占到单独发文的86%。本次清理后有效文件约60余份，较为集中地解决了文件繁琐、管理不便的问题，利于出口企业以及税务人员掌握和操作。三是缓解矛盾，利于公平。新政策的出台是在出口企业与税务机关双方共识、运作合理的基础上对现行有效规定进行的整合。如放宽出口企业申报退税的期限至次年4月30日之前的各增值税纳税申报期内，减轻了企业短时间收齐单证的压力，避免了征纳双方发生的税收争议，体现了合理、公平、亲民的税收体制管理。

二、政策变化带来最新看点

《通知》和《公告》对原政策中不规范的称谓、计税依据、政策操作、日常管理等内容进行了调整，《公告》还明确，对未纳入的出口货物增值税、消费税的其他管理规定，仍按原规定执行。

（一）新称谓：界定出口与非出口企业

《通知》第一条第一项规定，出口企业是指依法办理工商登记、税务登记、对外贸易经营者备案登记，自营或委托出口货物的单位或个体工商户，以及依法办理工商登记、税务登记但未办理对外贸易经营者备案登记，委托出口货物的生产企业。那么，范围之外的应视为非出口企业，是一个新称谓，单指不具有进出口经营权委托出口货物的商贸企业或个人。出口企业与非出口企业的不同点在于，前者是自营或委托出口的货物实行退（免）税，后者是委托出口的货物按免税办理。

（二）新重组：梳理视同出口货物范围

《通知》在原政策的基础上，将出口企业或其他单位视同出口的货物重新划分为七类，具体包括：对外援助、对外承包、境外投资的出口货物；进入特殊区域的出口货物；免税品经营企业销售的货物；中标机电产品；销售海洋工程结构物；销售用于国际运输工具上的货物；输入特殊区域的水电气。主要解决视同出口货物由于政策特殊而不好统一执行的问题。例如原政策只对出口加工区内生产企业生产出口货物耗用的水、电、气，准予退还所含的增值税进行了明确规定，对保税港区、保税物流园区等其他特殊区域的政策未予明确，导致各地执行不尽统一。而此次政策调整统一明确了对于输入特殊区域的水电气，区内企业可以办理退（免）税。此外，新政策规定，国内航空供应公司销售给国内航空公司国际航班的航空食品也实行出口退税。

（三）新规范：重申出口退税原始凭证

一是重申了增值税专用发票有关规定，明确出口企业和其他单位丢失发票时如何办理出口退（免）税的两种情况。对丢失增值税专用发票的发票联和抵扣联的，经认证相符后，可凭增值税专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的丢失增值税专用发票已报税证明单，向主管税务机关申报退（免）税；对丢失增值税专用发票抵扣联的，在增值税专用发票认证相符后，可凭增值税专用发票的发票联复印件向主管出口退税的税务机关申报退（免）税。二是增加了海关进口增值税专用缴款书规定。外贸企业进口的货物，如再出口的可凭此申报出口退（免）税。三是明确了受托方将代理出口货物与其他货物一笔报关出口的，委托方可以用出口货物报关单复印件申报退（免）税。四是将自发生之日起2年内申报出口退（免）税必须提供出口收汇核销单的情况分为五类，并且明确除此之外的其他情况不须提供出口收汇核销单。五是规定了出口货物明细单不再列为备案单证的内容。

（四）新变化：理顺出口退税认定程序

一是取消了出口企业逾期认定的处罚。原政策规定，对未按规定办理出口货物退（免）税认定、变更或注销认定手续的，税务机关应按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十条规定予以处罚。《通知》和《公告》对此未再进行列明，应视为取消此项处罚。二是重新明确了出口退税企业注销程序。在出口货物退税认定管理中，出口企业如需要注销税务登记的，应先申请注销出口货物退（免）税认定。

（五）新时限：放宽出口退税申报期限

2004年退税机制改革后，为促使企业加快申报进度，规定企业须在货物报关出口后90天内申报退税，否则不予退税，并且外贸企业和生产企业申报期限也不完全统一。外贸企业必须在“出口之日起90天后的第一个增值税纳税申报期”之前申报退税，生产企业申报期限为“出口之日起90天内，但到期之日超过当月的免抵退税申报期的，可在次月申报期内申报”，其细微差别在实际操作中容易混淆，易引发争议。对此，《公告》将两类企业申报期限统一为“在出口货物报关出口之日次月起至次年4月30日前的各增值税纳税申报期内，收齐凭证申报退（免）税”，进一步放宽了企业申报退税的期限。如某外贸企业在2011年1月1日出口的货物，原规定出口退（免）税最后一个申报期应在2011年4月20日（征期顺延）之前，收齐单证申报时间最多为110天。按照新政策，出口退（免）税最后一个申报期应在2012年4月18日（征期顺延）之前，收齐单证申报时间最多为474天。

（六）新调整：扩大出口货物免税范围

一是增加了出口货物免税管理的内容。原政策只对小规模纳税人、来料加工出口的货物，以及出口卷烟和含金产品等若干项目有免税管理的规定。此次调整将特殊区域内企业出口的货物等21种情况归并列入免税政策，并要求出口企业应在货物出口或发生免税业务的次月填报《免税出口货物劳务明细表》及正式申报电子数据（计划卷烟和来料加工另有规定），向主管税务机关办理免税申报手续。否则，按《通知》第九条内销规定征税。二是部分出口货物征税改免税。原政策对未按规定申报办理退税的出口货物，不予退税应视同内销征税，主要包括出口企业未在规定期限内申报退税和虽已申报退税但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物等，《通知》和《公告》将其调整为免税。三是考虑到与国内的增值税免税规定相一致，《公告》还增加了对免税出口货物出口企业可以放弃免税，实行征税的规定。一旦放弃免税，36个月内不得变更。

（七）新观点：调整生产企业出口退税条件

一是扩大生产企业收购货物出口退税的范围，增加了视同自产的与本企业生产经营活动相关的货物。二是废止生产企业代理出口不予退税的规定，明确了生产企业代理出口的货物可按规定实行出口退（免）税政策。三是调整生产型集团公司收购成员企业货物出口退税的办法，取消了提供县级以上政府主管部门批件的规定，同时规定集团内成员企业收购出口的成员企业及集团公司生产的货物，可视同自产货物予以退（免）税。四是调整“先退税后核销”政策，对凭出口合同和销售明细账办理退税出口货物的范围与生产企业的条件进行了明确。货物范围扩大为交通运输工具和机器设备；取消了出口规模达到3000万美元以上的条件限制，增加了已取得一般纳税人资格的条件限制，将企业拥有一定资产改为上年度净资产大于同期出口货物增值税、消费税退税额之和的3倍，将从未发生过出口骗税改为从未发生逃税、骗税、虚开发票、接受虚开发票行为。五是取消了小型企业、新发生出口业务的企业审核期满12个月后办理退税的规定。

（八）新算法：调整外贸企业计税依据

按原规定，外贸企业委托加工的出口货物，加工费和原材料应分别计算退税，其中加工费的退税率为出口货物的退税率，但在执行中，存在耗用的原材料金额、退税率等难以确定的问题。对此，《通知》调整并明确了申报退税的增值税专用发票所列加工费应包含原材料成本金额，并统一按出口货物的退税率退税。例如，某外贸公司7月份购入一批面料委托A公司加工服装出口。购入面料的计税金额为100000元，税额17000元。收回服装时加工费计税金额为50000元，税额8500元。假设服装出口退税率为16%，面料出口退税率为13%，征税率均为17%。其外贸公司的出口退税=50000×16%+100000×13%=21000（元）。如果按新政策计算，外贸公司将购进的面料按原价卖给A公司，加工收回时，A公司将购入面料成本并入加工费中开发票给外贸公司，计税金额为150000元，税额25500元。则外贸公司的出口退税=（100000+50000）×16%=24000（元）。可以看到，在新旧两种不同计算方式下，当原材料与出口成品的出口退税率一致时，对退税额的影响并不大；但当出口退税率不一致时，就会出现上例中退税额的差异。此外还需注意，外贸企业出口业务应单独设账用于核算货物购进的金额与进项税额的情况，如果购进货物时不能确定是用于出口的，也应先记入出口库存账中，待用于其他用途时从此账中转出。

（九）新视角：回归进料加工征税计税方式

一是调整了外贸企业作价销售进口料件税收的管理规定。按原规定，出口企业作价销售保税进口料件的应征增值税，暂不入库，待收回的货物出口后抵减应退的出口退税款。而目前，加工贸易是由海关监管的，海关总署不允许企业将保税进口料件作价销售，只能采取委托加工收回出口的方式。为了避免冲突并统一管理，《通知》规定，作价销售保税进口料件应按内销征税，比照一般贸易委托加工的方式计算退税。二是调整了进料加工应税出口货物的增值税计算。原规定对一般纳税人以进料加工复出口贸易方式出口视同内销的货物比照小规模纳税人的简易办法征缴税款，即，应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率。《通知》调整为恢复按差额征税，明确了按差额征税的计算公式，即，销项税额=（出口货物离岸价-出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额）÷（1+适用税率）×适用税率。例如，某生产企业所用××号进料加工手册仅进口了一笔保税料件，外汇折算人民币价格为9000元，在当月一次性耗用完毕并报关出口一笔货物，外汇离岸价换算人民币为10300元，如按原规定计算，应纳税额=10300÷1.03×0.03=300（元）；如按新规定计算（以购进法核算进料加工），其征税率为17%，销项税额=（10300-9000）÷1.17×0.17=188.89（元）。考虑到如果出口企业采用实耗法或抵减进口料件金额不实，《通知》要求应对出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额进行清算。

（十）新面孔：合理调整出口退税报表

《公告》对用于出口退（免）税的报表（以下简称报表）进行了调整，将过去所用的近80张报表调整为43张，主要有以下变化：一是调增报表项目，如在《免抵退税申报汇总表》中增加零税率应税服务免抵退税的有关内容，以适应试点地区“营业税改征增值税”业务的处理，并为今后的全国推广做好准备。二是合并使用报表，如对增值税小规模纳税人出口货物等17项不同情况的免税业务，采取通用一张《免税出口货物劳务明细表》的方式来实现申报，减少报表成本，避免报表多样，利于申报操作。三是取消报表内容，如许多报表的签字栏由过去的三栏次变为了两栏次，以减少审批周转的环节。

三、政策执行追溯上年业务

《通知》和《公告》考虑到调整中可能会遇到难以处理的各种问题，在执行中将部分条款的时间向前做了追溯。《通知》规定，对未在规定期限内申报或补齐单证的出口货物实行免税，对免税品经营企业销售给所属免税店的免税进口货物免征增值税，免税店零售的货物免征增值税，以及航空供应公司销售给国内航空公司国际航班的航空食品实行退税的规定，追溯到从2011年1月1日起执行。《公告》规定，申报退（免）税期限、免税的申报期限（单指未在规定期限内申报或补齐单证的出口货物）、申请开具代理证明期限的规定也相应追溯到从2011年1月1日开始执行。除此之外的其他规定，从2012年7月1日起执行。同时还明确，对2011年出口货物的退税、免税、征税申报期限分别延长至2012年7月、8月、9月的各增值税纳税申报期内。■

责任编辑 李卓