一份迟到的资产损失扣除通知

2011年3月25日，在深圳证券交易所上市的金路集团（000510）对外发布了《四川金路集团股份有限公司关于资产损失企业所得税税前扣除的公告》。公告称：“近日，四川金路集团股份有限公司（以下简称“本公司”）收到四川省德阳市地方税务局第一直属分局《关于四川金路集团股份有限公司资产损失企业所得税税前扣除的通知》（德地税一分局发[2011]15号），根据《国家税务总局关于印发＜企业资产损失税前扣除管理办法＞的通知》（国税发[2009]88号）、《国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]772号）、《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）和《国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》（2010年第6号）的有关规定，经报请德阳市地方税务局批准（德地税发[2011]27号批复），同意本公司2009年度发生的股权投资损失44475000元在2009年度企业所得税前扣除，但不得超过2009年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部份准予在2010年度一次性扣除。该项投资损失系本公司原控股子公司德阳市电化有限责任公司（以下简称“电化公司”）在“5.12”汶川特大地震中受到严重破坏，已无力恢复生产，不得不依法申请破产，经四川省什邡市人民法院于2009年12月29日裁定终结电化公司破产清算程序，未得到清偿的债权人不再清偿，本公司对电化公司的股权投资44475000元形成实质性损失。由于本公司2009年度利润为亏损，无在企业所得税前扣除的股权投资收益和股权投资转让所得，根据企业所得税法的相关规定，该项资产损失可在2010～2014年期间产生的应纳税所得额进行企业所得税前一次性扣除，可抵扣的企业所得税额为11118750元。”

这份公告并不复杂，金路集团持有的对子公司电化公司的长期股权投资形成了4447.5万元的实质性资产损失，由于被投资企业已经依法在2009年12月破产清算，该项资产损失应作为2009年的资产损失在税前扣除，税务部门依法履行审批权并最终同意了企业的扣除申请。

公告中出现了一份已失效的文件

在上市公司信息披露实务中，类似涉及资产损失可以税前扣除的公告比较常见，但在金路集团的这份公告中，《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）引起了笔者的关注。单从名称就可以看出，这份文件只适用于2007年度企业所得税汇算清缴，2007年的企业所得税汇算清缴尚适用2008年“两税合并”之前的老企业所得税法。但是，2008年1月1日开始实施的企业所得税法及其实施条例已经公开宣布此前的内外资企业所得税法、暂行条例、实施细则予以废止。因此从法理上来讲，国税函[2008]264号不应适用于金路集团发生在2009年的股权投资损失的税前扣除。

国税函[2008]264号文曾经规定，企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。税务机关主要是依据此规定对金路集团的资产损失税前扣除做出了安排。但是，这种对企业股权损失的扣除“按年限制、逐年递延”的态度，实际上是阻碍了企业合理资产损失的扣除权利的实现，对纳税人非常不利，即使最终资产损失会全额扣除，但是企业却为此承担了时间价值损失，考虑到股权投资损失往往金额较大，这种时间利益的丧失对企业来说不能轻描淡写一带而过。事实上，国税函[2008]264号文的规定和其后发布的国税发[2009]88号文的规定是冲突的。国税发[2009]88号第三条明确规定，企业发生的上述资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。这一规定已经明确了投资损失只能在当期扣除，根本没有年度限额的规定，不应再依据国税函[2008]264号文来对2009年才实际发生的股权投资损失的税前扣除实行限制。

另外，2010年4月12日国家税务总局发布的《国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2010]148号）规定，根据《国家税务总局关于印发＜企业资产损失税前扣除管理办法＞的通知》（国税发[2009]88号）的规定，企业发生的投资（转让）损失应按实际确认或发生的当期扣除，填报企业所得税年度纳税申报表附表三“纳税调整明细表”相关行次，对于长期股权投资发生的损失，企业所得税年度纳税申报表附表十一“长期股权投资所得损失”“投资损失补充资料”的相关内容不再填报。这个文件说明，国税函[2008]264号对权益性投资扣除的规定已经彻底失效。根据国税函[2010]148号文件的规定，金路集团发生在2009年度的股权投资损失完全应当直接在2009年汇算清缴期间一次性税前扣除。金路集团的公告中所说的税务局“同意本公司2009年度发生的股权投资损失44475000元在2009年度企业所得税前扣除，但不得超过2009年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部份准予在2010年度一次性扣除”的决定，既不符合国税发[2009]88号文件的规定，也不符合国税函[2010]148号文件的规定。虽然，公告称根据《国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》（2010年第6号）的规定，金路集团对电化公司的股权投资损失最终还是可以全部扣除，但对于金路集团而言，已经损失了很大的货币时间价值。

慢了一步的税务事项处理

从时间方面来看，笔者认为金路集团的税务事项处理在步骤上略显缓慢。在2009年12月发生的股权投资损失，如果从稳健出发，应该尽量在2010年年初的前四十五天向税务机关报送审批材料，以取得税务当局审批意见并在2009年汇算清缴期间顺利扣除。一方面可能是由于控股子公司破产事宜重大，资产损失税前扣除的审批材料很难及时准备，另一方面也有可能是因为税务主管当局对审批比较慎重，尚需进一步核实，因此金路集团该笔投资损失丧失了在2009年汇算清缴期间直接扣除的机会。

但丧失的机会其实是完全可以补救的。2010年5月28日发布的《国家税务总局关于2009年度企业所得税纳税申报有关问题的通知》（国税函[2010]249号）明确要求，因2010年5月31日后出台的个别企业所得税政策，涉及2009年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的少数纳税人，可以在2010年12月31日前自行到税务机关补正申报企业所得税，相应所补企业所得税款不予加收滞纳金。各地税务机关对个别企业所得税政策出台、需要补正申报2009年企业所得税的企业，应按照规定程序和时间要求及时受理补正申报，补退企业所得税款。对于金路集团而言，一方面可以和税务机关协调有关资产损失审批材料的准备和批复事宜，另一方面也可以根据国税函[2010]249号文和国税函[2010]148号文的规定，请求其允许本企业对2009年所得税纳税申报数据进行调整。但从金路集团的公告来看，该事项最终在2011年才得到税务当局的批复。

在这个案例中，税务当局的处理有无不当之处呢？笔者认为税务机关的确忽视了国税函[2008]264号文件和其后发布的国税发[2009]88号文、国税函[2010]148号文、国家税务总局公告2010年第6号之间的矛盾性，按照新法优于旧法的基本原理，是不应该再引用国税函[2008]264号文件对企业进行审核批准的，这样做实际上是推迟了企业资产损失的扣除期间，给企业带来了资金的时间价值的损失。

责任编辑 刘莹