摘要:
一、我国上市公司财务制假手段
1.与控股股东不公平的关联交易
为了帮助上市公司获取融资,控股股东通常通过与上市公司进行一系列交易使上市公司达到融资目的。交易的主要形式有:(1)利用关联方之间的商品购销和提供劳务,美化上市公司的财务报表。(2)向无需合并会计报表的关联方高价销售商品,增加公司利润。(3)通过签订“场地租用协议”、“管理咨询协议”、“资产使用协议”等方式,虚增上市公司的其他业务利润。
2.控股股东利用关联交易侵占上市公司的资产
目前,一些控股股东并未真正按照相关规定将财产经营权转让给公司,而是通过各种手段支配上市公司的经济资源,干预上市公司的经济活动,使其为自身利益服务,一方面将上市公司作为“提款机”,无偿占用上市公司的资源;另一方面将上市公司作为“垃圾箱”,损害上市公司的资产质量和运营效益。我国上市公司和控股股东之间的资金往来非常频繁,许多上市公司是控股股东的最大债权人,在还款方式上,控股股东往往以非货币性资产偿付,这些非货币性资产不仅资质欠佳,而且资产的信息透明度不高。
3.大股东利用上市公司募集项目、对外投资项目套取现金
由于改制的不彻底、上...
一、我国上市公司财务制假手段
1.与控股股东不公平的关联交易
为了帮助上市公司获取融资,控股股东通常通过与上市公司进行一系列交易使上市公司达到融资目的。交易的主要形式有:(1)利用关联方之间的商品购销和提供劳务,美化上市公司的财务报表。(2)向无需合并会计报表的关联方高价销售商品,增加公司利润。(3)通过签订“场地租用协议”、“管理咨询协议”、“资产使用协议”等方式,虚增上市公司的其他业务利润。
2.控股股东利用关联交易侵占上市公司的资产
目前,一些控股股东并未真正按照相关规定将财产经营权转让给公司,而是通过各种手段支配上市公司的经济资源,干预上市公司的经济活动,使其为自身利益服务,一方面将上市公司作为“提款机”,无偿占用上市公司的资源;另一方面将上市公司作为“垃圾箱”,损害上市公司的资产质量和运营效益。我国上市公司和控股股东之间的资金往来非常频繁,许多上市公司是控股股东的最大债权人,在还款方式上,控股股东往往以非货币性资产偿付,这些非货币性资产不仅资质欠佳,而且资产的信息透明度不高。
3.大股东利用上市公司募集项目、对外投资项目套取现金
由于改制的不彻底、上市前的包装以及其他原因,个别控股股东往往处于资金短缺、入不敷出的境地,上市募集到位后,控股股东在资金使用上就不可避免地长期无偿占用,占用的具体形式有:
(1)用募集资金购买控股股东的各种资产,满足控股股东资金短缺的需要。(2)控股股东利用上市公司募集资金投资设立新公司,套取上市公司的现金。审计实务中,笔者发现某上市公司与控股股东控制的另一子公司共同投资设立了一家新公司。上市公司以现金投资,控制新设公司的绝对股权,另一投资方以评估后的无形资产出资。新公司设立两年来未开展任何业务,而控股股东控制的另一子公司却长期占用新公司80%的现金,为了规避监管,资金是期初借出,期末归还。
二、注册会计师在审计实务中应关注的领域
由于我国证券市场尚处于发展阶段,个别上市公司不规范的行为以及为了达到某种目的而进行的违规操作,加大了注册会计师的审计风险。注册会计师在不断提高专业技能的同时,在审计实务中应重点关注:
1.重视会计报表的分析比较
在审计实务中,业绩创造过程无论是以虚拟交易还是隐藏支出的方式进行,其最终结果必然是产生虚拟资产或虚减负债,无论它以何种形式出现在会计报表上,由于没有真实价值依托,任何高超的财务技巧都无法抹去制假的痕迹。因此,注册会计师应重视会计报表的分析比较,注意与不同地区同行业比较、与本地区不同企业比较、与本公司前期历史数据比较,这样就会比较快捷地发现问题,并以此作为审计重点,防范审计风险。比如:虚拟交易所产生的应收账款终究无法收回,连续数个年度虚拟交易,就应关注与经营业绩同比例增长的应收账款;另外,要关注比较期间其他业务利润和费用项目的异常变化。
2.重视关联方的审计
对关联方的审计必须结合公司组织结构调查,以往主要通过向公司索取公司结构调查表、阅读公司董事会文件以及公司章程来认定。但在审计实践中,一些上市公司与其交易方表面上并无关联方关系,实际上存在同属一方控制的现象,若公司及控股股东不愿意披露与之交易的关联方,仅通过公司结构调查表及查阅董事会记录是得不到实质性结果的。因此,在关联方确认方面应实施以下审计程序:
(1)向上市公司的主管工商部门进行了解,除了解营业执照的年检情况外,还应包括公司的验资报告、股权转让登记资料等。(2)查阅股东特别是控股股东的工商登记资料。(3)借助律师的工作,因为律师的职业特性使得其审视问题的角度更加全面。
3.重视实物资产的审计
实物资产包括存货、固定资产和在建工程,一般情况下这三类资产额占资产总额的比重都比较大,其中任何一项资产不实对注册会计师发表审计意见均可能造成重大影响。传统审计往往重视账面审计,对实物资产的存在性及状况没有足够的重视。实践中,公司虚计利润的手法无外乎多计收入、低转费用,新企业会计准则出台后,一定程度上遏制了多计收入的做法,而低转费用,除了账面上的技术操作外,很多企业均形成账实不符。所以对实物资产的审计要重视现场监盘和抽盘。还有一些公司往往将在建工程作为实现利润的蓄水池,利用在建工程对财务报表进行粉饰,对已竣工交付使用工程项目迟迟不转为固定资产,甚至在建工程有余额而无实物,尤其在上市公司资产置换或债务重组过程中入账的固定资产,要关注资产质地及权属。
对存货实物资产的审计存在以下难点:(1)规格、品种、数量繁多,且置放于不同处所,使得存货的控制及监盘比较困难。(2)因呆滞、过时、陈旧受损而使存货减值,注册会计师因对公司产销活动及行业背景了解不足以及专业技能的限制,难以做出专业判断。(3)存货成本计量繁琐,不仅要求计算方法合理、一贯,还要对其进行后续评价(成本与市价孰低),相关资料的收集给注册会计师带来很大难度。实践中常常出现由于注册会计师思想上不够重视,盘点人员无连续性,盘点过程及方法无系统性等原因导致未能发现被审计单位虚计资产、利润的情形,因此注册会计师必须重视对实物资产的存在性及价格真实性的审计,对存货一定要实施现场监盘、抽盘,核对账实差异及分析原因,提高审计质量、降低审计风险。
4.重视货币资金审计
(1)重视未达账项审核。审计时不能仅核对银行对账单、调节表上的数字,更要对未达账项进行跟踪审核,实务中很多公司就是利用未达账项将资金抽逃在外拆借或将费用不纳入当期损益。(2)重视银行对账单与公司账面记录的审核。审计中公司常常只提供年末最后一张银行对账单,这样就无法判断公司银行存款当期发生额的真实性。另外,由于未提供全部对账单,若公司出借户头或将资金借给关联方躲避监管,仅凭公司账面记录是无法发现的。
5.重视往来账项的审核
往来账项是与收入、采购紧密相连的科目,虚做利润在没有资金支持的情况下往往会反映在往来账项上。重视对往来账项的审计,通过对往来账项的上年乃至上几年数据进行综合分析及逐户纵向分析,就会发现线索,进一步追踪审计就能找出问题所在。■
责任编辑 武献杰