摘要:
(一)我国基本经济制度变迁对会计责任体系的影响
我国基本经济制度与会计责任体系之间存在多个层次的制约关系,基本经济制度变迁的直接结果是社会组织及其利益关系分化,进而使会计职能定位发生重大变化。计划经济体制下会计工作是国家确保经济高效运行的重要管理手段,会计具有一定的国家管理职能。市场经济体制下各类社会经济组织及其利益关系,表现为分散的独立经济主体之间的经济利益竞争。会计工作的国家管理职能被剔除,逐步分解或定位为各类经济主体内部管理的一个重要方面。因此,随着经济体制改革的不断深化,市场经济体制最终确立,直接影响到我国各类社会主体的微观经济活动及其经济管理。会计责任体系作为经济管理制度的重要构成部分,其发展也受经济体制变迁的直接影响。
从我国几次修订的《会计法》来看,立法宗旨所确立的会计职能以及相关会计责任体系的变化,清晰反映了基本经济制度变迁对会计责任体系的影响。1985年通过的《会计法》的立法宗旨是“发挥会计工作在维护国家财政制度和财务制度、保护社会主义公共财产、加强经济管理、提高经济效益中的作用”。1993年我国以《宪法》形式确立了我国社会主义市场经济秩序。修订后的《会计法》的...
(一)我国基本经济制度变迁对会计责任体系的影响
我国基本经济制度与会计责任体系之间存在多个层次的制约关系,基本经济制度变迁的直接结果是社会组织及其利益关系分化,进而使会计职能定位发生重大变化。计划经济体制下会计工作是国家确保经济高效运行的重要管理手段,会计具有一定的国家管理职能。市场经济体制下各类社会经济组织及其利益关系,表现为分散的独立经济主体之间的经济利益竞争。会计工作的国家管理职能被剔除,逐步分解或定位为各类经济主体内部管理的一个重要方面。因此,随着经济体制改革的不断深化,市场经济体制最终确立,直接影响到我国各类社会主体的微观经济活动及其经济管理。会计责任体系作为经济管理制度的重要构成部分,其发展也受经济体制变迁的直接影响。
从我国几次修订的《会计法》来看,立法宗旨所确立的会计职能以及相关会计责任体系的变化,清晰反映了基本经济制度变迁对会计责任体系的影响。1985年通过的《会计法》的立法宗旨是“发挥会计工作在维护国家财政制度和财务制度、保护社会主义公共财产、加强经济管理、提高经济效益中的作用”。1993年我国以《宪法》形式确立了我国社会主义市场经济秩序。修订后的《会计法》的立法宗旨变更为“维护社会主义市场经济秩序”。1999年修订后的《会计法》将“规范会计行为,保证会计资料真实、完整”确定为立法宗旨,剥离了会计必须代表国家对单位经营活动进行监督的责任,使会计责任体系与国家行政管理体系相分离。
(二)我国现行会计责任体系结构解析
随着改革开放实践的不断发展,我国会计责任体系规范的范围发生重大变迁。从会计工作前提的变迁来看,改革开放实践中出现了许多新的会计主体。除传统的全民所有制企业、集体所有制企业和各类事业单位外,中外合资经营企业、中外合作经营企业、外商独资经营企业、私营企业、合伙企业,以及有限责任公司、股份有限公司等不同类型企业陆续成为会计主体。在上述会计主体变化导致会计责任主体变化的同时,会计核算内容也发生了很大变化。例如,根据会计主体的社会属性,将会计主体分为各类企业等纳税类会计主体和行政事业单位以及社会团体等非税会计主体两大类,分别加以规范会计工作并构建相关的会计责任体系等。
关于我国现行会计责任体系结构,会计理论界一般根据1999年修订的《会计法》,认为我国的会计责任体系包括单位负责人的会计责任、会计人员的责任和其他人员的责任。实际上,除规定了上述三类会计责任主体外,根据《会计法》第六章法律责任的相关规定来看,“单位”也应该是会计责任体系的特殊责任主体。在市场经济体制下,单位是独立的社会主体,享有相应的法律主体资格,拥有独立的经济利益。从单位与单位负责人之间的利益关系来看,在公有制单位、私有制单位、股权制单位等会计主体中,单位与单位负责人之间利益关系各不相同。特别在非税类会计主体中,有时单位负责人和会计人员可能从单位的利益与发展考虑提供虚假会计信息,他们错误地认为只要不是为了自己,自己就不应承担相应的责任。客观上,他们也确实不是制造虚假会计信息的直接受益者,单位才是直接的受益者。因此,单位必须为此承担相应的责任,单位成为了一类特殊的会计责任主体。
(三)完善我国会计责任体系的思考
面对会计立法总是滞后于会计工作环境变化的现实,只有从制度机制上创新会计法律规范的约束与惩罚机制,构建能够随经济环境的变迁自动更新的会计规范约束机制,才有可能从根本上解决问题。从会计责任理论上来讲,仅仅搞清楚谁是会计责任的主体,并以此为基础构建的会计责任体系,无法解决实际约束效率逐步降低的问题。因为这种所谓的“会计责任体系”仅描述了谁应该承担会计责任,缺乏这些会计主体为什么应该承担会计责任,应该承担什么样的会计责任,承担的会计责任之间是什么关系,以及如何才能使会计主体为自己的会计违规行为承担相应的责任,即会计规范约束力的实际监督保障机制如何确立问题。笔者认为,可以借鉴刑事法律制度发展的经验,因为仅通过立法不断加大对会计违法行为处罚的力度,不足以建立有效的约束机制。即建立在利益驱动机制理论基础上的会计责任理论,无法解决违法主体通过违法的持续经营使其利益不断放大,甚至远远大于对违法处罚所丧失的经济利益,导致会计责任体系约束力失效的现实挑战。要实现会计规范约束机制的创新,必须将会计信息失真问题置于相关的社会经济关系中,考察相关社会关系的相互制约关系,才能建立起真正有持续效率的约束关系。即必须创新会计责任理论,创立以“持续发展”理念为基础的会计责任理论体系,为会计责任体系创新提供全新的理论支撑。
构建以“持续发展”理念为基础的会计责任理论体系,其理论突破的切入点是根据制造虚假会计信息的目的对失真的会计信息进行分类,并进而对相关的社会关系进行分类,根据相关社会关系结构和运行机制,确立相应约束会计行为的责任机制。例如,以“减少税负”为目的,制造“隐瞒利润”等虚假会计信息,危害的社会关系是国家管理关系,基于会计主体与相关国家机关之间管理者与被管理者之间的隶属关系,《刑法》等国家公法是调控这类导致会计信息失真的会计行为强有力的调控手段。以“提高股价、骗取投资者的信任”为目的,捏造“虚夸业绩、粉饰财务报告、进行暗箱操作”等虚假会计信息,危害的是不确定社会公共利益,或平等的市场经济主体之间的经济交往关系。对这类虚假会计信息的治理,除了继续依法治理外,一方面,通过推行标准的会计工作规范,使会计信息披露规范化,另一方面,通过倡导建立会计信息披露可信度评价体系,使其具有规范的社会信誉,通过相关社会主体之间监督机制,使会计信息造假担负极大的社会信誉风险而无利可图。而以“贪污、挪用公款、套取现金、提高在职消费、取得高额报酬、骗取荣誉和社会地位、捞取升职的资本”为目的制造虚假会计资料,则危害的是单位内部管理关系,对这类会计信息造假只能通过加强单位内部管理来根除。■
责任编辑 武献杰